Tributi – IRAP – Compensi a terzi – Rapporto di lavoro dipendente mascherato
In fatto
L’Agenzia delle Entrate propone ricorso per cassazione, affidato a due motivi, nei confronti di Z.E. (che si è costituito al solo fine di chiedere la sollecita fissazione dell’udienza), avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale del Piemonte n. 144/36/2013, depositata in data 15/07/2013, con la quale – in controversia concernente l’impugnazione del silenzio-rifiuto opposto dall’Amministrazione finanziaria ad istanza del contribuente (esercente la professione di geologo) di rimborso dell’IIRAP versata negli anni d’imposta dal 2002 al 2004 – è stata confermata la decisione di primo grado, che aveva accolto il ricorso del contribuente.
In particolare, i giudici d’appello, nel respingere il gravame dell’Agenzia delle Entrate, hanno sostenuto che non sussisteva una significativa ed autonoma organizzazione, in quanto anche “i compensi a terzi non sono sicuramente tali da fare ritenere sussistente un rapporto di lavoro dipendente mascherato, così come le spese appaiono modeste rispetto ai ricavi”.
A seguito di deposito di relazione ex art. 380 bis c.p.c., è stata fissata l’adunanza della Corte in camera di consiglio, con rituale comunicazione alle parti. Si dà atto che il Collegio ha disposto la redazione della ordinanza con motivazione semplificata.
In diritto
1. La ricorrente lamenta, con il primo motivo, la violazione o falsa applicazione, ex art. 360 n. 3 c.p.c., degli artt. 2, 3 dlgs 446/1997 e 2697 c.c., avendo i giudici d’appello violato sia le regole di riparto dell’onere probatorio, sia la normativa IRAP in ordine al presupposto impositivo, avendo ritenuto rilevante, ai fini della sussistenza dell’autonoma organizzazione, il solo utilizzo di lavoratori dipendenti. Con il secondo motivo, la ricorrente denuncia, ex art. 360 n. 5 c.p.c., l’omesso esame ovvero l’omessa, insufficiente motivazione su fatto discusso e decisivo, rappresentato dagli elevati compensi (tra “€. 111. 604,00 ed € 147.611,00”) corrisposti a collaboratori esterni (alcuni utilizzati in maniera fissa e continuativa negli anni d’imposta in contestazione) operanti nel medesimo settore professionale, nonché dalle spese per locazione beni mobili, immobili ed altro, di valore non trascurabile.
2. La prima censura è fondata, nei sensi di cui appresso, con assorbimento della seconda.
A norma del combinato disposto del D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, art. 2, comma 1, primo periodo, e art. 3, comma 1, lett. c), l’esercizio delle attività di lavoro autonomo di cui al D.P.R. n. 917 del 1986, art. 49, comma 1, è escluso dall’applicazione dell’IRAP solo qualora si tratti di attività non autonomamente organizzata ed il requisito della autonoma organizzazione – il cui accertamento spetta al giudice di merito ed è insindacabile in sede di legittimità solo se congruamente motivato – ricorre quando il contribuente, per quanto qui interessa, impieghi beni strumentali eccedenti, secondo l’id quod plerumque accidit, il minimo indispensabile per l’esercizio dell’attività in assenza di organizzazione oppure si avvalga in modo non occasionale di lavoro altrui (v. S.U. n. 12109 del 2009). Le Sezioni Unite di questa Corte, da ultimo (Cass. 9451/2016), hanno precisato che “in tema di imposta regionale sulle attività produttiva, il presupposto dell’autonoma organizzazione” richiesto dall’art. 2 del d.lgs. n. 446 del 1997 non ricorre quando il contribuente responsabile dell’organizzazione impieghi beni strumentali non eccedenti il minimo indispensabile all’esercizio dell’attività e si avvalga di lavoro altrui non eccedente l’impiego di un dipendente con mansioni esecutive”.
Con riguardo specifico all’impiego non occasionale di lavoro altrui, questa Corte (Cass. 22674/2014; Cass. 23370/2010; Cass. 23761/2010) ha affermato che “In tema di IRAP, l’impiego non occasionate di lavoro altrui, costituente una delle possibili condizioni che rende configurabile un’autonoma organizzazione, sussiste se il professionista eroga elevati compensi a terzi per prestazioni afferenti l’esercizio della propria attività, restando indifferente il mezzo giuridico utilizzato e, cioè, il ricorso a lavoratori dipendenti, a una società di servizi o un’associazione professionale”.
La sentenza della CTR – pur non risultando violato il principio dell’onere probatorio ex art. 2697 c.c. (prova dell’insussistenza dell’autonoma organizzazione, a carico del contribuente, che agisca per il rimborso dell’imposta versata), potendo gli elementi fattuali utili emergere anche dall’istanza di rimborso e dai quadri IRAP delle dichiarazioni a suo tempo presentate – non è conforme ai suddetti principi di diritto, non avendo vagliato correttamente il profilo degli elevati compensi corrisposti a terzi, limitandosi a rilevare “l’assenza di un rapporto di lavoro dipendente mascherato”.
3. Per tutto quanto sopra esposto, in accoglimento del primo motivo del ricorso (assorbito il secondo), va cassata la sentenza impugnata, con rinvio alla C.T.R. del Piemonte, in diversa composizione, anche in ordine alla liquidazione delle spese del presente giudizio di legittimità.
P.Q.M.
Accoglie il primo motivo del ricorso, assorbito il secondo, cassa la sentenza impugnata, con rinvio, anche in ordine alla liquidazione delle spese del presente giudizio di legittimità alla C.T.R. del Piemonte.
