CORTE DI CASSAZIONE – Ordinanza 17 luglio 2017, n. 17690 – Compensazione Iva infragruppo – Art. 73, d.P.R. 633/72 – Attuazione

Tributi – Iva – Credito – Compensazione Iva infragruppo – Art. 73, d.P.R. 633/72 – Attuazione

Rilevato che

1. in fattispecie relativa all’atto di recupero di credito di imposta per l’anno 2007 ed irrogazione di sanzione alla capogruppo B.M. s.p.a. — essendosi contestato alla controllata B.T. s.p.a. di aver incluso nella liquidazione periodica di gennaio 2007 (quadro VH, rigo VH1) anche il credito di € 639.378,00 non più nella sua disponibilità dall’1 gennaio 2017, avendo dette società optato per la liquidazione Iva di gruppo, con conseguente indebita compensazione tra detto credito ed il suo debito Iva annuale (quadro VL, rigo VL7), a seguito del trasferimento al gruppo di un’eccedenza di debito pari ad € 2.852.830,00 (quadro VK), il tutto senza prestare le garanzie fideiussorie previste dall’art. 38- bis, comma 2, d.P.R. 633/72 — il giudice d’appello ha confermato la decisione di primo grado favorevole alle predette società, ritenendo sostanzialmente che l’incontestabilità del credito portato in compensazione facesse venir meno la stessa ratio della garanzia pretesa dall’amministrazione;

2. l’amministrazione impugna la sentenza d’appello per violazione e falsa applicazione dell’art. 73, d.P.R. 633/72 e dell’art. 6, d.m. 13.12.1979, ritenendo “irrilevante una valutazione fatta ex post circa la sussistenza del credito Iva per mancata contestazione dell’Ufficio” e sottolineando le peculiarità del regime di compensazione Iva infragruppo in base al quale “in mancanza della garanzia, sorge l’obbligo di versamento dell’eccedenza d’imposta da effettuarsi entro il termine dei presentazione della dichiarazione annuale”, sicché sarebbe “proprio la fattispecie compensativa che non si è realizzata e il versamento è conseguentemente omesso e sanzionabile”;

3. all’esito della camera di consiglio, il Collegio ha disposto adottarsi la motivazione in forma semplificata.

Considerato che

4. la censura può trovare accoglimento — nei limiti che si vanno ad illustrare — alla luce della giurisprudenza di questa Corte per cui il D.P.R. n. 633 del 1972, art. 73, comma 3 (come sostituito dal D.P.R. n. 24 del 1979, art. 1), contenente la disciplina della cd. IVA di gruppo, regola nelle sue linee essenziali, demandandone la concreta attuazione a decreto ministeriale, quel particolare meccanismo (facoltativo) di assolvimento dell’IVA “che comporta la perdita, da parte della società controllate, della disponibilità dei rispettivi saldi IVA, ed il trasferimento dei relativi crediti e debiti d’imposta alla società controllante, onde consentirle di compensare i saldi a credito o a debito risultanti dalle liquidazioni periodiche e dalle dichiarazioni annuali proprie e delle società partecipate, restando così l’unico soggetto legittimato al versamento, ovvero alla scelta annuale tra il rimborso o l’accredito nell’anno successivo dell’eccedenza detraibile del gruppo; in tal modo realizzando, attraverso il consolidamento dei crediti e dei debiti di imposta delle partecipanti al gruppo, il vantaggio — di natura eminentemente finanziaria (similmente alla cd. “procedura di rimborso accelerato” di cui al D.P.R. n. 600 del 1973, art. 38-bis, comma 2, come sottolineato da Cass. nn. 4843/15 e 28692105) — di ottenere un sollecito rimborso dei crediti IVA vantati da una (o da alcune) delle società del gruppo, mediante compensazione con l’eventuale IVA a debito di altra (o altre) società del gruppo medesimo, ed evitando che, all’interno dello stesso gruppo, le società “a debito” debbano immediatamente versare l’imposta, e le società “a credito”, siano, invece, costrette ad attendere i tempi, non celeri, del rimborso ordinario” (ex multis, Cass. sez. V, n. 14874/16; cfr. n. 4344/16);

5. è stato parimenti sottolineato che il d.m. attuativo n. 11065 del 13 dicembre 1979 (e succ.mod.) — il quale dispone, all’art. 6, che “le società controllate rispondono in solido con l’ente o società controllante delle somme o imposte risultanti dalle proprie liquidazioni periodiche o dalle proprie dichiarazioni e non versate dall’ente o società controllante”, e che “le eccedenze di crediti d’imposta, risultanti dalle dichiarazioni di alcune società del gruppo, compensate in tutto o in parte con somme che avrebbero dovuto essere versate dalle altre società del gruppo medesimo, devono essere garantite secondo le disposizioni del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 38-bis (rinvio ritenuto ricettizio da Cass. n. 28692/05), e dunque mediante cauzione o fideiussione, prestata dalla società il cui credito sia stato estinto, la quale, in assenza di garanzia, è tenuta a versare l’importo corrispondente alle eccedenze di credito compensate nel termine di presentazione della dichiarazione annuale” — configura “un sistema di compensazione speciale infragruppo, che si attua in capo alla controllante, producendo immediate ricadute in termini di accertamento e sanzioni, avendo in particolare il d.P.R. n. 633 del 1972, art. 73, comma 3, corredato il regime della cd. IVA di gruppo di presidi atti a contrastarne il possibile uso a finalità elusiva o evasiva, specie attraverso l’espressa enunciazione della persistenza di obblighi e responsabilità in capo alla società il cui debito d’imposta risulti estinto nell’ambito della compensazione “di gruppo”, oltre che con precipuo riferimento all’ambito temporale d’applicazione del regime” (Cass. Sez. V, n. 12786/06).

6. in particolare, l’ultima parte del comma 3 dell’art. 6 del d.m. cit. disciplina l’ipotesi patologica — assunta come presupposto della vicenda in esame — della mancata prestazione di una di dette garanzie, stabilendo come visto che “l’importo corrispondente alle eccedenze di credito compensate deve essere versato all’ufficio entro il termine di presentazione della dichiarazione annuale”, disposizione questa che “non introduce né una terza forma di garanzia per l’Erario (peraltro sovrapponibile al già previsto pagamento c.d. sostitutivo dell’importo corrispondente alle eccedenze di credito), né una “sanzione” per l’omessa prestazione di una delle garanzie espressamente indicate dal citato art. 38 bis (cauzione o fideiussione), costituendo, invece, il versamento cui è tenuta la società null’altro che l’adempimento dell’obbligazione fiscale incombente sul gruppo … in pratica, quella cui sarebbe stata tenuta la società nell’ipotesi in cui non avesse fatto ricorso al procedimento di utilizzo del credito infragruppo” (Cass. Sez. V, n. 5724/16; cfr. n. 4843/15), con l’ulteriore precisazione che “lo spazio dell’accertamento è delineato dalla stessa dichiarazione IVA proveniente dalla capogruppo, che ne ha fatto propri tutti i contenuti e se ne è assunta la responsabilità” (Cass. Sez. V, n. 10207/16);

7. alla luce delle esposte considerazioni e tenuto conto dello specifico perimetro tracciato dalla decisione impugnata e dagli atti difensivi delle parti, può dunque ritenersi fondata la censura mossa in punto di incontestabilità dell’originario credito Iva portato in compensazione, salvo ed impregiudicato il vaglio delle ulteriori doglianze originariamente proposte dai contribuenti in punto di esistenza dei presupposti del regime Iva di gruppo e legittimità delle sanzioni irrogate (evidentemente rimaste assorbite), per come espressamente riepilogate a pag. 4 e ss. della “memoria illustrativa”, che andranno perciò esaminate in sede di rinvio.

P.Q.M.

Accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla C.T.R. del Veneto, in diversa composizione, cui demanda di provvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità.