CORTE DI CASSAZIONE – Ordinanza 19 gennaio 2018, n. 1338 – Riscossione – Cessioni di beni acquistati – Corretta contabilizzazione e fatturazione

Riscossione – Cessioni di beni acquistati – Corretta contabilizzazione e fatturazione – Fattispecie

Ritenuto che

Con processo verbale di constatazione, notificato il 4.8.2000, la G.d.F. di Campobasso contestava alla A.C. S.r.l. , società esercente l’attività di compravendita di auto nuove ed usate con sede in Campobasso, l’irregolare contabilizzazione di operazioni intercorse con la Concessionaria F.M. S.p.A. posto che la contribuente aveva effettuato acquisti dalla M., negli anni 1998 e 1999, senza emettere fattura. Le medesime autovetture venivano, poi, rivendute a clienti finali, con fattura emessa dalla M. S.p.A. laddove, per le transazioni avvenute la società A.C. s.r.l. risultava aver rilasciato, nei confronti della M., fatture per provvigioni al fine di simulare l’esistenza di un rapporto di intermediazione.

Veniva notificato alla società A.C. S.r.l. un avviso con il quale veniva irrogata, per l’anno di imposta 1999, la sanzione di euro 25.745. La società contribuente impugnava l’atto innanzi alla CTP di Campobasso, che accoglieva il ricorso, escludendo l’applicabilità della presunzione di cui all’art. 53 del d.P.R. n. 633 del 1972. La sentenza veniva appellata dall’Ufficio innanzi alla CTR del Molise, che respingeva il gravame in ragione dell’art. 1, comma 5, lett. b) del d.P.R. n. 441 del 1997, secondo cui è fonte di prova atta a vincere la presunzione di cui all’art. 53 IVA anche il documento di trasporto previsto dall’art. 1, comma 3, d.P.R. n. 476 del 1996.

L’Agenzia delle Entrate propone ricorso per la cassazione della sentenza, svolgendo due motivi. La parte intimata non ha svolto difese.

Considerato che

1. Con il primo motivo di ricorso, si censura la sentenza impugnata, denunciando la violazione e falsa applicazione degli artt. 36 del d.lgs. n. 546 del 1992, art. 132 c.p.c. e 118 delle disposizioni di attuazione del codice di procedura civile e in relazione all’art. 360, comma 1, n.4, c.p.c., atteso che la CTR, pur consapevole del fatto che la questione vertesse, essenzialmente, sulla corretta interpretazione da attribuire alla disposizione di cui all’art. 53 del d.P.R. n. 633 del 1972, a fronte della ricchezza di argomentazioni e di rilievi svolti dall’Amministrazione sul relativo capo, in luogo di esaminarli, sia pure al solo scopo di confutarli, si era limitata a motivare la sentenza in base ad una mera clausola di stile, costituita dal rinvio per relationem alle argomentazioni contenute nella sentenza di primo grado, non riproducendo, neppure sommariamente, in violazione a quanto previsto dall’art. 36 del d.lgs. n. 546 del 1992, né i capi né i punti decisivi idonei a ricostruire il percorso logico giuridico seguito nell’assumere la determinazione di rigetto ed incorrendo, perciò, nel censurato vizio.

Si conclude formulando il seguente quesito di diritto:

“Chiarisca codesta Corte se incorra nel vizio di error in procedendo (artt. 36 del d.lgs. n. 546 del 1992, 132 c.p.c. e 118 disp. att. c.p.c.) la decisione con la quale la CTR abbia rigettato il gravame proposto dell’Amministrazione “in ordine alla portata dell’art. 53 d.P.R. n. 633 del 1972” giustificandone la reiezione sulla scorta del semplice apodittico richiamo alle deduzioni svolte dal giudice di primo grado ed omettendo, perciò, di valutare criticamente la pronuncia dei primi giudici alla luce delle doglianze svolte da parte appellante sia pure al solo fine di succintamente confutarle.

2. Con il secondo motivo di ricorso, si censura la sentenza impugnata, denunciando violazione e falsa applicazione degli articoli 53, comma 1 e 3 d.P.R. n. 633 del 1972 e 1 commi 2, 4, 5, del d.P.R. n. 441 del 1997 in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c., posto che è evidente l’equivoco interpretativo in cui è incorsa la CTR, che ha finito per sussumere la fattispecie concreta nell’ambito di una disposizione (il comma 5 dell’art. 1 del d.P.R. n. 441 del 1997) che non la contempla. Si conclude formulando il seguente quesito di diritto: “Dica codesta Corte se in una fattispecie, come la presente, ove per superare la presunzione di cessione ex art. 53 d.P.R. n. 633 del 1972 vengano allegati, a prova contraria, i documenti di trasporto di cui all’articolo 1, comma 5, del d.P.R. n. 441 del 1971, erri il giudice del merito, con ciò violando entrambe le menzionate disposizioni, che riconosca l’efficacia probatoria di tali documenti pur se lo stesso non risulti incluso tra quelli indicati nell’articolo 53 del d.P.R. n. 633 del 1972 come i soli idonei a dimostrare che la consegna dei beni a terzi sia avvenuta sulla base di un contratto di mandato e/o di uno degli altri contratti nella medesima disposizione indicati con carattere di tassatività non traslativi del diritto di proprietà”.

3. I motivi di ricorso, per ragioni di connessione logica, vanno esaminati congiuntamente.

Le doglianze sono infondate.

a) Ai sensi dell’art. 3, comma 1 e art. 1, comma 4, del d.P.R. n. 441 del 1997, la rappresentanza deve risultare da atto pubblico, da scrittura privata registrato o da lettera annotata in apposito registro, in data anteriore a quella in cui è avvenuto il passaggio dei beni, presso l’Ufficio competente in relazione al domicilio fiscale del rappresentante o del rappresentato. I beni che si trovano nel luogo o in uno dei luoghi in cui il contribuente esercita la sua attività si presumono acquistati se il contribuente non dimostra, nei casi e nei modi indicati nel primo e nel comma 2, di averli ricevuti in base ad un rapporto di rappresentanza o di lavorazione o ad uno degli altri titoli di cui al comma 1 o da atto registrato presso l’ufficio del registro. La norma secondo il consolidato orientamento di questa Corte realizza una “presunzione iuris tantum” di cessione dei beni acquistati, importati o prodotti, non rinvenuti nei luoghi in cui il contribuente esercita la sua attività” (Cass. n. 5572 del 2011; Cass. n. 17638 del 2008). Più esattamente le presunzioni che essa pone “sono presunzioni legali relative, annoverabili tra quelle cosiddette miste, che consentono, cioè, la dimostrazione contraria da parte del contribuente, ma unicamente entro i limiti di oggetto e di mezzi di prova ivi prefigurati e stabiliti ad evidenti fini antielusivi (Cass. n. 2845 del 2012).

b) Ciò premesso, va chiarito che l’art. 53 del d.P.R. n. 633 del 1972, nel testo applicabile alla fattispecie ratione temporis, è stato sostituito con decorrenza dal 7.1.1998, dalle disposizioni recate dal d.P.R. n. 441 del 1997, con cui è stato approvato il regolamento recante norme per il riordino della disciplina delle presunzioni di cessione di acquisto.

L’art. 53 del d.P.R. n. 633 del 1872 pone una presunzione “iuris tantum” di cessione di beni acquistati, importati o prodotti, non rinvenuti nei luoghi in cui il contribuente esercita la sua attività. Tale presunzione è superabile, ai sensi della lett.b) del comma 1 del citato articolo, se l’interessato dimostri, attraverso documentazione indicata nel successivo comma 2, che i beni sono invece “stati consegnati a terzi in lavorazione, deposito o comodato o in dipendenza di contratti estimatori o di contratti d’opera, appalto, trasporto, mandato, commissione o altro titolo non traslativo della proprietà”.

c) Non sono idonei a superare la presunzione documenti provenienti esclusivamente dalle ditte consegnatane, ma che non hanno riscontro nei documenti del contribuente cedente (Cass. n. 17636 del 2008), mentre sono idonee solo le specifiche prove documentali previste dal terzo comma, tra cui rientra, in virtù dell’art. 1 del d.P.R. n. 441 del 1997, anche il documento di trasporto di cui all’art. 1, comma 3, d.P.R. n. 472 del 1996. (Cass. n. 26477 del 2014).

d) La disposizione di cui all’art. 1 del d.P.R. n. 441 del 1997 ha valenza integrativa e ricognitiva della previgente disciplina dettata dall’art. 53 del d.P.R. n. 633 del 1972 (Cass. n. 16838 del 2006). Il documento di trasporto è stato introdotto a seguito dell’abolizione della bolla di accompagnamento come previsto dall’entrata in vigore della normativa comunitaria (sesta direttiva IVA, Direttiva 77/338/CEE del Consiglio, del 17 maggio 1977, in materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relative alle imposte sul fatturato) che aveva di fatto esonerato dall’obbligo di emissione della bolla i trasporti tra gli Stati membri dell’Unione europea. Il documento di trasporto permette di vincere la presunzione di cui all’art. 53 del d.P.R. n. 633 del 1972. Il quadro normativo è stato sul punto innovato dal d.P.R. 14 agosto 1996, n. 472 che, nell’esercizio della potestà regolamentare conferita dalla I. 30 dicembre 1995, n. 549, art. 3, comma 147, lett. d) per provvedere alla soppressione dell’obbligo della bolla di accompagnamento delle merci viaggianti, al terzo comma dell’art. 1, dopo aver riepilogato le caratteristiche di contenuto del nuovo documento di trasporto previsto in caso di fatturazione differita dal d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 21, comma 4, terzo periodo, lett. a) “il documento previsto dal d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 21, comma 4, terzo periodo, lett. d) contiene l’indicazione della M data, delle generalità del cedente, del cessionario e dell’eventuale incaricato del trasporto, nonché la descrizione della natura, della qualità e della quantità dei beni ceduti.

Ne consegue che la società contribuente ha provveduto a superare le presunzioni di cessione e di acquisto, poste dall’art. 53 cit., entro i limiti di oggetto e di mezzi di prova ivi prefigurati e stabiliti ad evidenti fini antielusivi (Cass. n. 17210 del 2006; Cass. n. 1976 del 2015).

4. La CTR ha fatto buon governo dei suindicati principi, provvedendo a motivare adeguatamente la decisione, avendo cura di precisare, con diretto riferimento alla questione in disamina che:” l’art. 1 comma 5 lett. b) del d.P.R. 441/97 ha sostanzialmente modificato il contenuto dell’art. 53 citato, introducendo, quale fonte di prova idonea a superare la presunzione iuris tantum di cessione, anche il documento di trasporto previsto dall’art. 1, comma 3, d.P.R. 14.8.96, n. 472″.

4. In ragione dei rilievi espressi, il ricorso va respinto. Nulla per le spese in mancanza di attività difensiva della parte intimata.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso.