CORTE DI CASSAZIONE – Sentenza 06 dicembre 2016, n. 24892 – ICI – Esenzione per immobili rurali – Oggettiva classificazione catastale con attribuzione della relativa categoria A/6 o D/10 – Necessità

Tributi – ICI – Esenzione per immobili rurali – Oggettiva classificazione catastale con attribuzione della relativa categoria A/6 o D/10 – Necessità

Svolgimento del giudizio

Il Comune di Campoformido propone tre motivi di ricorso per la cassazione della sentenza n. 82/01/12 del 10 luglio 2012 con la quale la Commissione tributaria regionale di Trieste, a conferma della prima decisione, ha ritenuto infondati gli avvisi di accertamento notificati al Consorzio Cooperativo Latterie Friulane, per Ici dal 2003 al 2006; ciò perché l’immobile del Consorzio doveva ritenersi esente da Ici, in quanto prevalentemente utilizzato per l’attività di raccolta, trasformazione ed alienazione di prodotti agricoli ottenuti dal latte conferito dai soci agricoltori.

Resiste il Consorzio con controricorso.

Il Comune ha depositato memoria ex art. 378 cod.proc.civ..

Motivi della decisione

1. Con il primo motivo di ricorso il Comune deduce – ex art. 360, 1^ co. n. 3 cod.proc.civ. – violazione delle norme sull’onere della prova (artt. 2697 cod.civ. e 7 d.lgs. 546/92) nonché dell’articolo 10 d.lgs. 504/92 in tema di denuncia Ici.

Per avere la commissione tributaria regionale ritenuto la sussistenza dei presupposti di esenzione Ici, per la affermata ruralità dell’immobile, nonostante che: – il requisito della prevalenza dell’attività agricola concernente i prodotti dei consorziati non potesse ritenersi provato sulla base dei bilanci del Consorzio 2003/2006, in quanto documenti provenienti dal contribuente e dotati di efficacia probatoria, ex articolo 2710 cod.civ., soltanto tra imprenditori ed in relazione ai rapporti di impresa; – il Consorzio non avesse mai formalmente denunciato la sussistenza dei presupposti dell’affermata esenzione.

Con il secondo motivo di ricorso gli stessi profili (mancato raggiungimento della prova dei requisiti di esenzione, e mancata denuncia dei medesimi) vengono dedotti anche ex art. 360, 1^ co. nn. 4 (nullità della sentenza per omessa pronuncia sulle relative eccezioni) e 5 (carenza di motivazione su un punto decisivo) cod.proc.civ..

Con il terzo motivo di ricorso si lamenta – ex art. 360, 1^ co. n. 5 cod.proc.civ. – carenza di motivazione sul ‘contrasto giurisprudenziale relativo all’anno 2003’; posto che la sentenza qui in esame aveva riconosciuto l’esenzione Ici per tale anno d’imposta, nonostante che, come eccepito da esso Comune, una precedente sentenza della stessa CTR (n. 8/IV/10) avesse rilevato la mancanza del requisito di esenzione (prevalenza dell’attività agricola) in relazione al primo semestre del medesimo periodo di imposta. Ciò concretava una divergenza di decisioni sulla quale la sentenza in oggetto non si era pronunciata.

2. I tre motivi di ricorso, suscettibili di trattazione unitaria per la loro intima connessione, non colgono un aspetto essenziale della decisione; insito nel fatto che la commissione tributaria regionale ha posto a base del proprio convincimento il ritenuto raggiungimento, da parte del Consorzio, di una prova – concernente la natura dell’attività esercitata nel fabbricato e, in particolare, la sua destinazione prevalente alla lavorazione di prodotti agricoli conferiti dai soci – normativamente irrilevante ai fini dell’esenzione Ici.

Infatti, va qui ribadito l’orientamento di legittimità in tema di Ici dei fabbricati rurali, non monolitico ma largamente prevalente, secondo cui: – per la dimostrazione della ruralità dei fabbricati, ai fini del trattamento esonerativo, è dirimente l’oggettiva classificazione catastale con attribuzione della relativa categoria (A/6 per le unità abitative, o D/10 per gli immobili strumentali); sicché l’immobile che sia stato iscritto come “rurale”, in conseguenza della riconosciuta ricorrenza dei requisiti previsti dall’art. 9 del d.l. 30 dicembre 1993, n. 557 (conv. in legge 26 febbraio 1994, n. 133) non è soggetto all’imposta, ai sensi dell’art. 23 comma 1 bis del d.l. 30 dicembre 2008, n. 207 (conv. in legge 27 febbraio 2009, n. 14) e dell’art. 2, comma 1, lett. a), del d.lgs. 30 dicembre 1992 n. 504; – per converso, qualora l’immobile sia iscritto in una diversa categoria catastale (di non ruralità), è onere del contribuente, che invochi l’esenzione dall’imposta, impugnare l’atto di classamento per la ritenuta ruralità del fabbricato, restandovi altrimenti quest’ultimo assoggettato; – allo stesso modo, il Comune deve impugnare autonomamente l’attribuzione della categoria catastale A/6 o D/10, al fine di poter legittimamente pretendere l’assoggettamento del fabbricato all’Ici.

Si tratta di orientamento già fissato dalla sentenza SSUU n. 18565/09, secondo cui (in motiv.): “in tema di imposta comunale sugli immobili (ICI), l’immobile che sia stato iscritto nel catasto fabbricati come rurale, con l’attribuzione della relativa categoria (A/6 o D/10), in conseguenza della riconosciuta ricorrenza dei requisiti previsti dal D.L. n. 557 del 1993, art. 9, conv. con L. n. 133 del 1994, e successive modificazioni, non è soggetto all’imposta ai sensi del combinato disposto del D.L. n. 207 del 2008, art. 23, comma 1 bis, convertito con modificazioni dalla L. n. 14 del 2009, e del D.Lgs. n. 504 del 1992, art. 2, comma 1, lett. a). L’attribuzione all’immobile di una diversa categoria catastale deve essere impugnata specificamente dal contribuente che pretenda la non soggezione all’imposta per la ritenuta ruralità del fabbricato, restando altrimenti quest’ultimo assoggettato ad ICI: allo stesso modo il Comune dovrà impugnare l’attribuzione della categoria catastale A/6 o D/10 al fine di potere legittimamente pretendere l’assoggettamento del fabbricato all’imposta”.

A tale orientamento hanno fatto seguito innumerevoli pronunce di legittimità (Cass. nn. 7102/10; 8845/10; 20001/11; 19872/12; 5167/14); più recentemente confermate da Cass. n. 16737/15.

Ha in particolare osservato quest’ultima pronuncia – resa in fattispecie di fabbricato utilizzato per la manipolazione e per la trasformazione di prodotti agricoli conferiti dai soci di una società cooperativa – che: “non ha alcuna rilevanza nel caso in esame la questione dello svolgimento o meno, nel fabbricato di cui trattasi, di attività diretta alla manipolazione o alla trasformazione di prodotti agricoli (conferiti dai soci come da chiunque altro). L’esenzione dall’Ici per i fabbricati di tipo rurale segue il criterio della determinazione catastale, nel senso che per la dimostrazione della ruralità dei fabbricati, ai fini del trattamento esonerativo, è rilevante l’oggettiva classificazione catastale con attribuzione della relativa categoria (A/6 o D/10). Solo l’immobile che sia stato iscritto come rurale, in conseguenza della riconosciuta ricorrenza dei requisiti previsti dal D.L. 30 dicembre 1993, n. 557, art. 9 del (convertito, con modificazioni, dalla L. 26 febbraio 1994, n. 133), non è soggetto all’imposta, ai sensi del D.L. 30 dicembre 2008, n. 207, art. 23, comma 1-bis, (convertito, con modificazioni, dalla L. 27 febbraio 2009, n. 14) e del D.Lgs. 30 dicembre 1992, n. 504, art. 2, comma 1, lett. a). Cosicché, qualora l’immobile sia iscritto in una diversa categoria catastale, è onere del contribuente, che pretenda l’esenzione dall’imposta, impugnare l’atto di classamento per la ritenuta ruralità del fabbricato, quest’ultimo restandovi, altrimenti, assoggettato”.

Nello stesso senso, di recente, Cass. 20/04/2016 n. 7930, secondo cui: “In tema d’ICI, ai fini del trattamento esonerativo rileva l’oggettiva classificazione catastale dell’immobile, per cui l’immobile iscritto come “rurale”, con attribuzione della relativa categoria (A/6 o D/10), non è soggetto all’imposta, ai sensi dell’art. 23, comma 1 bis, del d.l. n. 207 del 2008 e dall’art. 2, comma 1, lett. a), del d.lgs. n. 504 del 1992, mentre, qualora l’immobile sia iscritto in una diversa categoria catastale, è onere del contribuente, che pretenda l’esenzione, impugnare l’atto di classamento, fermo restando, invece, che se il fabbricato non risulti iscritto in catasto e il contribuente agisca per ottenere il rimborso dell’imposta, l’accertamento della ruralità può essere immediatamente compiuto dal giudice, ma incombe al contribuente dimostrare la sussistenza dei requisiti ex art. 9 del d.l. n. 557 del 1993.”

Si è detto che l’orientamento di legittimità così delineato non è scevro da alcuni precedenti di segno contrario (v. Cass. 16973/15; 10355/15; 14013/12 e talune altre), secondo i quali l’esenzione dall’Ici dovrebbe venire riconosciuta in ragione del solo carattere di ruralità concretamente rivestito dall’immobile (nel senso, ricordato, di strumentalità all’esercizio dell’attività agricola), a prescindere dal suo classamento catastale.

Si tratta però di voci, largamente minoritarie, che si ritiene in questa sede di dover disattendere; segnatamente perché non basate su una revisione critica del problema tale da poter superare quanto già affermato dalle SSUU del 2009, cit…

Va infatti osservato come queste ultime si siano fatte carico anche dei profili di jus superveniens riconducibili all’emanazione di due norme rilevanti (entrambe di efficacia retroattiva): – il co. 3 bis dell’art. 9 d.l. 557/93 conv. in l. 222/07, come introdotto dall’articolo 42 bis d.l. 159/07 conv. in l. 222/07, secondo cui: “ai fini fiscali deve riconoscersi carattere di ruralità” alle costruzioni strumentali necessarie allo svolgimento dell’attività agricola di cui all’articolo 2135 del codice civile e in particolare destinate: (…) i) alla manipolazione, trasformazione, conservazione, valorizzazione o commercializzazione dei prodotti agricoli, anche se effettuate da cooperative e loro consorzi di cui all’articolo 1, comma 2, del decreto legislativo 18 maggio 2001, n. 228; (…)”; – il co. 1 bis dell’art. 23 d.l. 207/08 conv. in l. 14/09, secondo cui: “Ai sensi e per gli effetti dell’articolo 1, comma 2, della legge 27 luglio 2000, n. 212, l’articolo 2, comma 1, lettera a), del decreto legislativo 30 dicembre 1992, n. 504, deve intendersi nel senso che non si considerano fabbricati le unità immobiliari, anche iscritte o iscrivibili nel catasto fabbricati, per le quali ricorrono i requisiti di ruralità di cui all’articolo 9 del decreto-legge 30 dicembre 1993, n. 557, convertito, con modificazioni, dalla legge 26 febbraio 1994, n. 133, e successive modificazioni”.

Nel prendere in esame, in particolare, quest’ultima disposizione (successiva e presupponente quella introdotta dall’art. 42 bis cit.), le SSUU hanno tratto argomento per affermare come la disciplina sopravvenuta, lungi da smentire la necessaria rilevanza, ai fini Ici, della classificazione catastale, l’abbia ulteriormente confortata e resa imprescindibile; al punto che l’obiettivo di sottrarre il fabbricato strumentale all’imposizione di un tributo che trova il suo presupposto proprio nella natura di fabbricato accatastato o accatastabile del cespite (artt. 1 e 2 d.lgs. 504/92) è stato perseguito dal legislatore (ex art. 23 d.l. 207/08 cit.) mediante, non già l’esenzione dalla classificazione in categoria catastale di ruralità, bensì – e più in radice – attraverso l’espunzione di tali unità immobiliari, così accatastate, dalla nozione legislativa medesima di ‘fabbricato’.

Hanno in proposito osservato le SSUU – riaffermando la “decisività della classificazione catastale come elemento determinante per escludere, o affermare, l’assoggettabilità ad Ici di un fabbricato” – che la norma da ultimo citata, di natura interpretativa, “sostanzialmente conferma che la ruralità del fabbricato direttamente ed immediatamente rileva ai fini della relativa classificazione catastale, ma ricollega a questa conseguita classificazione l’esclusione del fabbricato (catastalmente riconosciuto come) rurale dalla stessa nozione di fabbricato imponibile ai fini Ici. “

Affermazione, quest’ultima, certamente valida anche nell’interpretazione del co. 3 bis dell’art. 9 d.l. 557/93 cit..

Con la conseguenza che non è dato al giudice tributario investito di richiesta di rimborso (salvo il caso, qui non ricorrente, di fabbricato non iscritto in catasto) di accertare in concreto, incidentalmente, il carattere rurale del fabbricato di cui si sostenga l’esenzione da Ici.

Nemmeno, i su richiamati precedenti giurisprudenziali di segno contrario possono trovare condivisione alla luce dell’ulteriore jus superveniens costituito: – dal d.l. n. 70 del 13 maggio 2011, convertito dalla legge n. 106 del 12 luglio 2011 che, all’art. 7, comma 2 bis, ha previsto che, ai fini del riconoscimento della ruralità degli immobili, i contribuenti avessero la facoltà (esercitabile entro il 30 settembre 2011) di presentare all’allora Agenzia del Territorio una domanda di variazione della categoria catastale per l’attribuzione delle categoria A/6 e D/10, a seconda della destinazione, abitativa o strumentale dell’immobile, sulla base di un’autocertificazione attestante che l’immobile possedeva i requisiti di ruralità di cui all’art. 9 del D.L. n. 557/1993, convertito in L. n. 133/1994, e modificato dall’art. 42 bis del D.L. 1 ottobre 2007, n. 159, convertito con modificazioni in L. 29 novembre 2007, n. 159, “in via continuativa a decorrere dal quinto anno antecedente a quello di presentazione della domanda – dal d.l. 6 dicembre 2011, n. 201, convertito, con modificazioni, in L. 22 dicembre 2011, n. 214 che ha quindi previsto, all’art. 13, comma 14 bis, che le domande di variazione di cui al predetto D.L. n. 70 del 2011, producessero “gli effetti previsti in relazione al riconoscimento del requisito della ruralità fermo restando il classamento originario degli immobili ad uso abitativo – dal decreto del ministero dell’economia e delle finanze del 26 luglio 2012, che ha stabilito, all’art. 1, che “Ai fabbricati rurali destinati ad abitazione ed ai fabbricati strumentali all’esercizio dell’attività’ agricola è attribuito il classamento, in base alle regole ordinarie, in una delle categorie catastali previste nel quadro generale di qualificazione. Ai fini dell’iscrizione negli atti del catasto della sussistenza del requisito di ruralità in capo ai fabbricati rurali di cui al comma 1, diversi da quelli censi bili nella categoria D/10 (Fabbricati per funzioni produttive connesse alle attività agricole), è apposta una specifica annotazione. Per il riconoscimento del requisito di ruralità, si applicano le disposizioni richiamate all’art. 9 del decreto-legge 30 dicembre 1993, n. 557, convertito, con modificazioni, dalla legge 26 febbraio 1994, n. 133. Art. 2 Presentazione delle domande per il riconoscimento del requisito di rurali – dal d.l. 31 agosto 2013, n. 102, convertito, con modificazioni, in L. 28 ottobre 2013, n. 124, all’art. 2, comma 5 ter, che ha stabilito che “ai sensi dell’articolo 1, comma 2, della legge 27 luglio 2000, n. 212, l’articolo 3, comma 14 bis, del decreto legge 6 dicembre 2011, n. 201, convertito, con modificazioni, dalla legge 22 dicembre 2011, n. 214, deve intendersi nel senso che le domande di variazione catastale presentate ai sensi dell’articolo 7, comma 2 bis, del decreto legge 13 maggio 2011, n. 70, convertito, con modificazioni, dalla legge 13 maggio 2011, n. 106, e l’inserimento dell’annotazione degli atti catastali, producono gli effetti previsti per il requisito di ruralità di cui all’articolo 9 del decreto legge 30 dicembre n. 557, convertito, con modificazioni, dalla legge 26 febbraio 1994 n. 133, e successive modificazioni, a decorrere dal quinto anno antecedente a quello di presentazione della domanda”.

Si tratta infatti di disposizioni che rafforzano l’orientamento esegetico già adottato dalle SSUU nel 2009, in quanto disciplinano le modalità (di variazione-annotazione) attraverso le quali è possibile pervenire alla classificazione della ruralità dei fabbricati, anche retroattivamente, onde beneficiare dell’esenzione Ici; sulla base di una procedura ad hoc che non avrebbe avuto ragion d’essere qualora la natura esonerativa della ruralità fosse dipesa dal solo fatto di essere gli immobili concretamente strumentali all’attività agricola, a prescindere dalla loro classificazione catastale conforme.

3. Nel caso in esame, il giudice di merito doveva dunque verificare non già l’utilizzo effettivo del fabbricato per finalità agricola strumentale, bensì la classificazione catastale del medesimo negli anni dal 2003 al 2006.

Aspetto, quest’ultimo, che, per quanto non considerato, come detto, al fine della decisione, è stato tuttavia preso in considerazione nella parte della sentenza dedicata alla ricostruzione del fatto (§. rubricato “L’immobile di cui è causa”).

Dal prospetto ivi riportato, in particolare, risulta come l’immobile in questione abbia ottenuto riconoscimento di ruralità mediante classamento D 10 in data 27 ottobre 2008 (come da “visura storica per immobile PN 0200169 – situazione all’11 ottobre 2010”)) con conseguente esclusione del presupposto dell’esonero per gli anni dedotti nel presente giudizio.

Non vale opporre che, per gli anni in questione, l’immobile, ancorché classificato in categoria D1 – e non D 10 – avrebbe usufruito di ‘parificazione’ a quest’ultima classe in forza della circolare Min Fin. – Ag.Territorio 9 aprile 1998 n. 96 (concernente il DM Fin.28/98: “Regolamento recante norme in tema di costituzione del catasto dei fabbricati e modalità di produzione ed adeguamento della nuova cartografia catastale”).

Va infatti considerato che tale circolare – fonte normativa interna all’amministrazione finanziaria, – non ‘attribuisce’ classamento ‘rurale’ D 10 a fabbricati diversamente censiti, ma si limita a disciplinare in via transitoria e di prima applicazione le domande di assegnazione alla categoria catastale D 10, di nuova istituzione.

Si prevede infatti che “nelle more della pubblicazione del relativo decreto, per eventuali casi di dichiarata urgenza, gli uffici sono autorizzati ad accettare, ed acquisire agli atti, denunce conformi al suddetto indirizzo. In questa fattispecie in via transitoria e fino all’adeguamento delle procedure informatiche suddette, sui documenti di aggiornamento prodotti con Docfa devono essere riportati (…) i seguenti dati: (…) la dicitura ‘categoria parificata alla D 10’ (…). Successivamente, con procedura automatica, le unità acquisite nella banca dati con le suddette modalità saranno recuperate e collocate nella corretta categoria”.

Si aggiunge inoltre che “per le denunce di variazione delle costruzioni censite nella categoria speciale D10 ovvero in altra categoria ordinaria, vengono osservate le normali procedure vigenti per il catasto edilizio urbano. La valutazione della sussistenza delle condizioni per il riconoscimento ai fini fiscali della ruralità delle costruzioni è compito precipuo degli uffici preposti all’accertamento delle imposte sugli immobili”.

Ferma restando la previsione della possibilità di una istanza di classificazione dei fabbricati DI nella nuova categoria D 10, previa annotazione della richiesta ‘parificazione’, trova comunque conferma la necessità di verificare, da parte dell’amministrazione finanziaria, l’effettiva sussistenza dei presupposti per il riconoscimento, ai fini fiscali, della categoria ‘parificata’ richiesta.

Cosa che, nel caso di specie, non risulta essere stata effettuata – come detto – se non in data 27 ottobre 2008.

Ne segue pertanto che il ricorso – sebbene per una ragione giuridica differente da quella posta a base delle censure – va accolto; con conseguente cassazione della sentenza impugnata e decisione nel merito, ex art. 384 cod.proc.civ., mediante rigetto del ricorso proposto dal Consorzio contro gli avvisi accertamento Ici 2003/2006.

Sussistono, anche in ragione dell’evoluzione normativa e giurisprudenziale della materia, i presupposti per la compensazione delle spese dell’intero giudizio.

P.Q.M.

– decidendo sul ricorso;

– cassa la sentenza impugnata e, con pronuncia nel merito ex art. 384 cod.proc.civ., rigetta il ricorso proposto dal Consorzio contro gli avvisi di accertamento Ici 2003/2006.

– compensa le spese;

– v.to l’art. 13, comma 1 quater, D.P.R. n. 115 del 2002, come modificato dalla L. n. 228 del 2012;

– dà atto della non-sussistenza dei presupposti per il versamento, a carico della parte ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato, pari a quello dovuto per il ricorso principale.