CORTE DI CASSAZIONE – Sentenza 08 novembre 2017, n. 26448 – Agevolazioni fiscali – Compravendita fabbricati – Riscossione – Termine di decadenza

Tributi – IVA – Imposta di registro – Agevolazioni fiscali – Compravendita fabbricati – Riscossione – Termine di decadenza

Fatti di causa

L’Agenzia delle entrate notificava a R. V. ed E. V. un avviso di liquidazione di imposta suppletiva, con cui venivano revocati i benefici fiscali invocati dalla società acquirente, Industriai E. S.r.l., di cui al d.l. n. 323 del 1996 e d.l. n. 669 del 1996, relativi all’acquisto di un intero fabbricato sito in Gaeta, atteso che la compravendita non era stata posta in essere da soggetti passivi IVA. Avverso tale provvedimento R. ed E. V. proponevano ricorso innanzi alla CTP di Caserta, che veniva rigettato. La sentenza veniva appellata innanzi alla CTR della Campania, che respingeva il gravame. Le contribuenti propongono ricorso per la cassazione della sentenza, svolgendo sei motivi. L’Agenzia delle entrate, non essendosi costituita nei termini di legge, ha depositato atto di costituzione al solo fine di ricevere l’avviso di fissazione dell’udienza di discussione della causa.

La ricorrente E. V. ha depositato comparsa di costituzione di nuovo procuratore e memoria difensiva.

Ragioni della decisione

1. Con il primo motivo di ricorso, si censura la sentenza impugnata denunciando omessa motivazione e violazione e/o falsa applicazione dell’art. 42 del d.P.R. n. 131 del 1986, atteso che, premessa la natura principale e non suppletiva dell’imposta, ed essendo il pubblico ufficiale rogante coobbligato al pagamento dell’imposta, l’Ufficio era tenuto, entro trenta giorni dalla registrazione dell’atto, a notificare al notaio un avviso di liquidazione per l’integrazione dell’imposta, invece, nel tentativo di recuperare la tassazione non richiesta nei termini, provvedeva a notificare alle parti, fuori termine, un avviso di liquidazione di imposta suppletiva (e non più principale) in violazione del disposto di cui all’art. 42 T.U. n. 131 del 1986.

2. Con il secondo motivo di ricorso si censura la sentenza impugnata denunciando omessa, insufficiente, erronea e/o contraddittoria motivazione e violazione e falsa applicazione della legge, tenuto conto che nel caso in esame sussisterebbero i presupposti per accedere al sistema impositivo agevolativo in applicazione del combinato disposto di cui all’art. 1, parte prima della Tariffa allegata ai d.P.R. n. 131 del 1986 e dell’art. 10, comma 8 bis, del d.P.R. n. 633 del 1972, in quanto l’applicazione della disciplina agevolativa è la natura e l’oggetto dell’affare economico concluso e non il requisito soggettivo degli operatori.

3. Con il terzo motivo di ricorso, si censura la sentenza impugnata, denunciando omessa, insufficiente erronea/o contraddittorietà della motivazione, nonché error in procedendo ed error iudicando, avendo la CTR omesso di motivare circa la natura imprenditoriale dell’acquirente, atteso che la società E. S.r.l. ha diritto alla agevolazione di cui all’art. 1, comma 5, della Tariffa d.P.R. n. 131 del 1986, in ragione della sua attività principale costituita dalla compravendita di immobili.

4. Con il quarto motivo di ricorso si censura la sentenza impugnata, denunciando omessa, erronea e/o contradditoria motivazione, per violazione e falsa applicazione dell’art. 40 del d.P.R. n. 131 del 1986, in quanto l’atto sottoposto a registrazione è soggetto ad IVA, anche se esente ai sensi dell’art. 10, comma 1, punto 8 bis del d.P.R. n. 633 del 1972, con la conseguenza che deve essere assoggettato ad imposta di registro agevolata nella misura dell’1%, come disposto dall’art. 1, parte prima della Tariffa allegata al d.P.R. n. 131 del 1986, avendo la società acquirente rispettato tutte le condizioni dichiarate nell’atto di compravendita ed in particolare quella di rivendere l’immobile entro i tre anni successivi all’acquisto.

5. Con il quinto motivo di ricorso si censura la sentenza impugnata, denunciando la violazione e falsa applicazione dell’art. 57 del d.P.R. n. 131 del 1986, nonché error in procedendo ed error in iudicando, in quanto la CTR avrebbe dovuto provvedere alla integrazione del contraddittorio nei confronti del notaio rogante, responsabile di imposta, quale obbligato solidale. Inoltre, si lamenta che i giudici di merito hanno omesso di considerare che la parte venditrice non ha alcuna responsabilità nella vicenda in esame, mentre il soggetto acquirente, nel richiedere le agevolazioni non spettanti ha posto in essere un comportamento colposo tale da non poterlo esimere da responsabilità per l’imposta di registro da lui dovuta come obbligato principale.

6. Con il sesto motivo di ricorso, si censura la sentenza impugnata, denunciando omessa, insufficiente, erronea e/o contraddittoria motivazione, violazione e falsa applicazione di legge (legge n. 244 del 2007), error in procedendo. Le parti ricorrenti lamentano che l’immobile trasferito ricade all’interno del Piano Particolareggiato del Comune di Gaeta, e, in quanto diretto all’attuazione dei programmi di edilizia residenziale, va assoggettato all’imposta dell’1%, ma tale disciplina, se pure invocata, non è stata presa in considerazione dai giudici del merito, né si è tenuto conto del successivo atto di rettifica con cui le parti contraenti hanno invocato l’applicabilità della disciplina richiamata.

7. Il primo ed il quinto motivo di ricorso, per connessione logica, vanno trattati congiuntamente.

Le doglianze sono infondate, dovendosi condividere i principi espressi da questa Corte secondo cui: “In tema di imposta di registro, nel caso di liquidazione della stessa da parte dell’Ufficio a seguito del disconoscimento di un’agevolazione applicata al momento della registrazione dell’atto, deve escludersi la responsabilità del notaio rogante, atteso che l’art. 57 del d.P.R. n. 131 del 1986 limita quest’ultima al pagamento della sola imposta principale, mentre, nell’ipotesi suddetta, l’imposta va qualificata come complementare “.

Ne consegue che, trattandosi di una imposta complementare, ai sensi dell’art. 76, comma 2, del d.P.R. n. 131 del 1986, la pretesa in questione deve essere fatta valere con apposito atto di imposizione tributaria entro il termine di decadenza di tre anni, da ritenere decorrente, in applicazione del principio generale desumibile dall’art. 2964 cod. civ., dalla data di registrazione dell’atto, a partire dalla quale l’Ufficio del registro ha la facoltà di contestare al contribuente la perdita del trattamento agevolativo (v. Cass. n. 3360 del 2017 e Cass. n. 26407 del 2005).

8. Il secondo, il terzo ed il quarto motivo, da esaminarsi congiuntamente in quanto sottendono la medesima questione giuridica, sono infondati.

Emerge dagli atti di causa, e non è contestato, che con atto di compravendita a rogito del Notaio Pelosi Francesco Paolo, registrato stipulato il 28.10.2008, la società Industriai E. S.r.l. acquistava da R. V. ed E. V. un intero fabbricato.

A seguito della suddetta compravendita alle parti venditrici veniva notificato un avviso di liquidazione dell’imposta suppletiva, con cui si revocavano i benefici fiscali previsti dal d.l. 323 del 1996 e d.l. n. 669 del 1996.

Questa Corte, con indirizzo ampiamente condiviso, ha affermato che: “L’acquisto di immobili da venditori non soggetti ad IVA effettuato da una società immobiliare, non può beneficiare, quanto alle imposte di registro, ordinaria e catastale, dell’applicazione dell’aliquota in misura fissa dell’uno per cento, ex art. 1, quinto

comma, della tariffa allegata al d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, trattandosi di una agevolazione riconosciuta nella sola ipotesi di trasferimenti immobiliari che siano esenti da IVA, e non anche per le operazioni “non imponibili”, tanto più che, in materia di IVA la non imponibilità dell’operazione si distingue dall’esenzione dell’imposta, perché nel primo caso, manca del tutto il presupposto impositivo, mentre, nel secondo, quest’ultimo esiste, ma per scelta del legislatore non viene applicata l’imposta” (Cass. n. 859 del 2014).

L’art. 1, comma 5, della Tariffa allegata al d.P.R. n. 131 del 1986, introdotto dal d.l. n. 669 del 1996, art. 3, comma 14, conv. nella I. n. 30 del 1997, dispone che va applicata l’aliquota dell’1% ” se il trasferimento avente per oggetto fabbricati o porzioni di fabbricato è esente dalla imposta sul valore aggiunto, ai sensi del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 10, comma 1, numero 8 bis, ed è effettuato nei confronti di imprese che hanno per oggetto esclusivo o principale della attività esercitata la rivendita di beni immobili, a condizione che nell’atto l’acquirente dichiari che intende trasferirli entro tre anni”. L’art. 10, comma 1, n. 8 bis) del decreto IVA nel testo modificato dal d.l. n. 323 del 1996, art. 10, comma 4, lett. c) conv. in legge 8 agosto 1996, n. 425, a sua volta dispone che: sono esenti dall’imposta “le cessione di fabbricati, o di porzioni di fabbricato, a destinazione abitativa effettuate da soggetti diversi dalle imprese costruttrici degli stessi o dalle imprese che vi hanno eseguito anche tramite imprese appaltatrici, gli interventi di cui all’art. 31, primo comma, lettere c) d) ed e) della legge 5 agosto 1978, n. 457, ovvero dalle imprese che hanno per oggetto esclusivo o principale dell’attività esercitata la rivendita dei predetti fabbricati o delle predette porzioni”.

In ragione della piana lettura delle disposizioni richiamate, l’esenzione può trovare applicazione in quanto si sia in presenza di un’operazione economica che, altrimenti, sarebbe soggetta ad IVA, perché resa, per quanto qui interessa, da soggetti passivi del tributo.

Correttamente, pertanto, la CTR ha escluso che gli acquisti operati dalla società contribuente, pacificamente da parte di persone fisiche non soggette ad IVA, possano beneficiare dell’applicazione dell’imposta di registro nella misura fissa dell’1%, ai sensi dell’art. 1, comma 1, della Tariffa allegata al d.P.R. n. 131 del 1986, dato che tale beneficio è accordato dalla legge solo nel caso di trasferimenti immobiliari che siano esenti dall’IVA, e dato che, in materia di IVA, occorre distinguere la “non imponibilità” dell’operazione dalla “esenzione dell’imposta”, in quanto nel primo caso manca del tutto il presupposto impositivo, mentre nel secondo caso tale presupposto esiste, ma per scelta del legislatore non viene applicata l’imposta (Cass. n. 5835 del 2011).

9. Il sesto motivo di ricorso va dichiarato inammissibile, in ragione della totale carenza di autosufficienza, tale da non consentire neppure di valutare la novità (o meno) delle questioni prospettate e quindi la relativa ammissibilità.

10. Il ricorso è conclusivamente rigettato. Le spese di lite vanno compensate tra le parti, tenuto conto del recente consolidarsi della giurisprudenza di legittimità sulle questioni trattate con riferimento all’epoca dell’introduzione della lite.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso; compensa integralmente tra le parti le spese di lite.