CORTE DI CASSAZIONE – Sentenza 14 luglio 2017, n. 17457 – Accertamento dei ricavi non dichiarati – Legittimità – Autorizzazione indagini bancaria

Tributi – Accertamento – Ricavi non dichiarati – Legittimità – Autorizzazione indagini bancaria

Ritenuto in fatto

Con processo verbale di constatazione del 15.12.1999, la Guardia di Finanza rilevò, dall’esame dei conti correnti accesi da C.S. e dalla Impresa Costruzioni S. ing. C. & C. S.n.c., che, nell’anno 1999, erano stati effettuati versamenti bancari per £ 101.000.000, oltre a prelevamenti per £ 243.208.400. In ordine a tali movimentazioni, il legale rappresentante della società non aveva fornito alcuna giustificazione, né si era riscontrata traccia nei registri obbligatori contabili della s.n.c.

L’Agenzia delle Entrate, sulla base del suddetto processo verbale, contestò, con separati avvisi di accertamento, alla società, in relazione all’anno d’imposta 1999, ricavi non dichiarati ai fini IRAP ed IVA per un totale di £ 344.208.000 e ai due soci (compartecipi al 50%) C.S. e G.C. i rispettivi maggiori redditi di partecipazione.

I ricorsi proposti dalla società e dai soci dinanzi alla C.T.P. di Siracusa, chiamati alla stessa udienza ma trattati separatamente, furono contestualmente decisi e accolti.

Gli appelli proposti dall’Agenzia delle Entrate, anch’essi contestualmente trattati e decisi alla medesima udienza, sono stati rigettati dalla C.T.R. della Sicilia, sez. staccata di Siracusa, con sentenze depositate l’8 marzo 2011.

Ha ritenuto il giudice di appello, nella decisione assunta nei confronti della società, che la mancata produzione da parte dell’Agenzia delle Entrate di copia dell’autorizzazione a procedere agli accertamenti bancari rendeva illegittimo l’avviso di accertamento, restando così assorbite le altre questioni prospettate dalle parti. Quanto alle pronunce emesse nei confronti dei soci, la C.T.R. ha rilevato che l’illegittimità degli avvisi di accertamento relativi al reddito di partecipazione derivava dall’annullamento dell’atto impositivo concernente il reddito di impresa della società.

Avverso le sentenze d’appello l’Agenzia delle Entrate propone separati ricorsi per cassazione (n. 6440/2012 R.G.; n. 6442/2012 R.G. e n. 6614/2012 R.G.), sulla base di tre motivi.

La società e i soci resistono con controricorso.

Considerato in diritto

1. Va preliminarmente disposta la riunione dei ricorsi n. 6442/2012 R.G. e n. 6614/2012 R.G. a quello recante il più antico numero di ruolo (n. 6440/2012 R.G.), sussistendone i presupposti attesa l’unicità sostanziale della controversia e della decisione impugnata e versando i ricorrenti tutti in situazione di litisconsorzio necessario, sul piano sostanziale, in relazione all’oggetto del contendere (Cass. civ., sez. un., 04-06-2008, n. 14815).

Si osserva, al riguardo, che nel processo di cassazione, in presenza di cause decise separatamente nel merito e relative, rispettivamente, alla rettifica del reddito di una società di persone ed alla conseguente automatica imputazione dei redditi stessi a ciascun socio, non va dichiarata la nullità per essere stati i giudizi celebrati senza la partecipazione di tutti i litisconsorti necessari (società e soci) in violazione del principio del contraddittorio, ma va disposta la riunione quando la complessiva fattispecie, oltre che dalla piena consapevolezza di ciascuna parte processuale dell’esistenza e del contenuto dell’atto impositivo notificato alle altre parti e delle difese processuali svolte dalle stesse, sia caratterizzata da: 1) identità oggettiva quanto a causa petendi dei ricorsi; 2) simultanea proposizione degli stessi avverso il sostanzialmente unitario avviso di accertamento costituente il fondamento della rettifica delle dichiarazioni sia della società che di tutti i suoi soci e, quindi, identità di difese; 3) simultanea trattazione degli afferenti processi innanzi ad entrambi i giudici del merito; 4) identità sostanziale delle decisioni adottate da tali giudici; in tal caso, la ricomposizione dell’unicità della causa attua il diritto fondamentale ad una ragionevole durata del processo (derivante dall’art. 111, 2 comma, Cost. e dagli art. 6 e 13 della Convenzione europea dei diritti dell’uomo e delle libertà fondamentali), evitando che con la (altrimenti necessaria) declaratoria di nullità ed il conseguente rinvio al giudice di merito, si determini un inutile dispendio di energie processuali per conseguire l’osservanza di formalità superflue, perché non giustificate dalla necessità di salvaguardare il rispetto effettivo del principio del contraddittorio (Cass. n. 3830 e n. 22122 del 2010; Cass. n. 2014 del 2014, in motivazione).

2. Con il primo motivo di ricorso, l’Agenzia delle Entrate denuncia violazione degli artt. 32 D.P.R. n. 600/73 e 51 D.P.R. n. 633/72, per avere la C.T.R. ritenuto necessaria, ai fini della legittimità dell’avviso di accertamento impugnato, la produzione dell’autorizzazione alle indagini bancarie, nonostante dal processo verbale di constatazione richiamato nell’avviso di accertamento risultasse che l’autorizzazione era stata rilasciata dal Comando Regionale della Guardia di Finanza, segnatamente dal “Comandante della Zona Sicula di Palermo”. Il motivo è fondato.

L’autorizzazione prescritta dall’art. 32 D.P.R. n. 600/73 in materia di imposte dirette e dall’art. 51 D.P.R. n. 633/72 in materia di IVA, ai fini dell’espletamento delle indagini bancarie, risponde a finalità di mero controllo delle dichiarazioni e dei versamenti d’imposta e non richiede alcuna motivazione. Ne discende che la mancata esibizione della stessa all’interessato non comporta l’illegittimità dell’avviso di accertamento fondato sulle risultanze delle movimentazioni bancarie acquisite dall’Ufficio o dalla Guardia di Finanza, potendo l’illegittimità essere dichiarata soltanto nel caso in cui dette movimentazioni siano state acquisite in materiale mancanza dell’autorizzazione, e sempre che tale mancanza abbia prodotto un concreto pregiudizio per il contribuente (cfr. Cass. civ., sez. trib., 21-07-2009, n. 16874; Cass. civ., sez. trib., 15-06-2007, n. 14023; Cass., 26-09-2014, n. 20420, non massimata; da ultimo, Cass. civ. [ord.], sez. VI, 10-02-2017, n. 3628).

Va, inoltre, osservato che, l’autorizzazione necessaria agli uffici per l’espletamento di indagini bancarie non deve essere corredata dall’indicazione dei motivi, non solo perché in relazione ad essa la legge non dispone alcun obbligo di motivazione, a differenza di quanto invece stabilito per gli accessi e le perquisizioni domiciliari, ma anche perché la medesima, nonostante il nomen iuris adottato, esplicando una funzione organizzativa, incidente esclusivamente nei rapporti tra uffici, e avendo natura di atto meramente preparatorio, inserito nella fase di iniziativa del procedimento amministrativo di accertamento, non è nemmeno qualificabile come provvedimento o atto impositivo, tipologie di atti per le quali, rispettivamente, l’art. 3, 1° comma, l. 7 agosto 1990 n. 241, e l’art. 7 l. 27 luglio 2000 n. 212, prevedono l’obbligo di motivazione (Cass. civ., sez. trib., 03-08-2012, n. 14026).

3. Restano così assorbiti gli altri due motivi di ricorso, con i quali si censura l’omessa attivazione dei poteri istruttori previsti dall’art. 7 D.Lgs. n. 546/92 mediante l’ordine di esibizione dell’autorizzazione ed il vizio di motivazione della sentenza al riguardo.

4. In conclusione, il ricorso va accolto e la sentenza impugnata cassata, con rinvio alla C.T.R. della Sicilia, sez. staccata di Siracusa, in diversa composizione, la quale provvederà anche in ordine alle spese del presente giudizio di legittimità.

P.Q.M.

Accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia, anche per le spese, alla Commissione tributaria regionale della Sicilia, sez. staccata di Siracusa, in diversa composizione.