CORTE DI CASSAZIONE – Sentenza 18 novembre 2016, n. 23488 – IRAP per professionisti ed Organizzazione di capitali

IRAP – Professionisti – Organizzazione di capitali – Compensi elevati

Ragioni di fatto

L’11 dicembre 2008 la Commissione Regionale di Milano – in riforma della decisione di primo grado – rigettava la richiesta dell’avvocato A.S., volta ad ottenere il rimborso IRAP versata in relazione agli anni 1998 – 2001, per un totale di € 3.405,23.

Nella decisione impugnata, la Commissione di secondo grado ha rilevato che l’attività professionale di avvocato era svolta in presenza di organizzazione di capitali, giacché le dichiarazioni dei redditi avrebbero mostrato elementi sintomatici di un’organizzazione autonoma (quote di ammortamento, spese relative agli immobili e capitale investito in capitali ammortizzabili, di valore non trascurabile), oltre all’elevata incidenza dei costi rapportati ai compensi dichiarati.

Ha proposto ricorso per cassazione la S., affidandosi a tre motivi.

Con il primo, la ricorrente denuncia violazione e falsa applicazione di norme di diritto ex art. 360 n. 3 c.p.c., con riguardo all’art. 2 D.Lgs n. 446/97. Sarebbe mancato il requisito dell’autonoma organizzazione, giacché ella avrebbe esercitato la professione di avvocato in regime collaborativo presso uno studio legale condotto da altri avvocati, associati fra loro, per i quali avrebbe svolto in esclusiva la propria attività ed ai quali avrebbe rilasciato tutte le fatture per gli onorari emesse in quegli anni. In sostanza, la ricorrente avrebbe operato in sostanziale regime di dipendenza (inserimento nella struttura organizzativa, conformazione alle direttive, richiesta di permessi e di ferie). In conclusione, ha formulato il seguente quesito: “se deve dichiararsi insussistente l’autonoma organizzazione – intesa quale presupposto impositivo dell’IRAP – qualora il professionista, benché formalmente in regime di collaborazione, si trovi, in realtà in una sostanziale condizione di dipendenza, operando all’interno di una struttura organizzativa diretta da altri, e dovendo rispettare orari, chiedere permessi per le ferie nonché attenersi alle direttive impartite dai dirigenti della predetta struttura organizzativa”.

Con il secondo, la ricorrente deduce omessa e contraddittoria motivazione circa fatti controversi e decisivi per il giudizio, ex art. 360 comma 1° n. 5, in relazione all’art. 2 D.Lvo 15 dicembre 1997, n. 446. Infatti, la Commissione regionale avrebbe tralasciato di considerare che l’avv. S. aveva prestato la propria attività nel periodo di riferimento esclusivamente presso uno studio legale di Milano, condotto da altri avvocati associati fra loro.

Col terzo, l’avv. S. denuncia ancora omessa, insufficiente e contraddittoria motivazione circa fatti controversi e decisivi per il giudizio, ex art. 360 n. 5 c.p.p., con riguardo all’assenza di dipendenti ed all’impiego di beni strumentali non eccedenti il minimo indispensabile. L’assunto della Commissione regionale sarebbe stato erroneo ed in contraddizione con i dati riportati dai documenti richiamati, dai quali non sarebbero emerse voci riconducibili a “capitale investito in beni ammortizzabili di valore non trascurabile”.

Le quote di ammortamento, inoltre, avrebbero riguardato cifre del tutto esigue ed irrisorie.

Ha proposto tempestivo controricorso l’Agenzia delle Entrate, sostenendo che l’accertamento del requisito dell’autonoma organizzazione sarebbe stata una questione di mero fatto, spettante al sindacato del solo giudice di merito. In ogni caso, la pronunzia della Commissione regionale non avrebbe contenuto alcuna violazione degli artt. 2 e 3 del D.Lgs. n. 446/97, avendo quel giudice motivato congruamente, anche in relazione all’ampiezza delle deduzioni spiegate dal contribuente nel giudizio di merito.

Ragioni di diritto

I primi due motivi – che, per la loro stretta connessione logica, possono essere scrutinati congiuntamente – sono immeritevoli di accoglimento.

In tema di IRAP, il requisito dell’autonoma organizzazione, presupposto d’imposta, ricorre quando il contribuente che eserciti attività di lavoro autonomo: a) sia, sotto qualsiasi forma, il responsabile dell’organizzazione senza essere inserito in strutture organizzative riferibili ad altrui responsabilità ed interesse; b) impieghi beni strumentali eccedenti le quantità che, secondo I’ “id quod plerumque accidit”, costituiscono nell’attualità il minimo indispensabile per l’esercizio dell’attività anche in assenza di organizzazione, oppure si avvalga in modo non occasionale di lavoro altrui. È onere del contribuente che chieda il rimborso dell’imposta asseritamente non dovuta dare la prova dell’assenza di tali condizioni Sez. 5, Sentenza n. 18749 del 05/09/2014 (Rv. 632244).

Va pertanto enunciato il seguente principio di diritto: “con riguardo al presupposto dell’IRAP, il requisito dell’autonoma organizzazione – previsto dall’art. 2 del d.lgs. 15 settembre 1997, n. 446 – , il cui accertamento spetta al giudice di merito ed è insindacabile in sede di legittimità se congruamente motivato, ricorre quando il contribuente; a) sia, sotto qualsiasi forma, il responsabile dell’organizzazione e non sia, quindi, inserito in strutture organizzative riferibili ad altrui responsabilità ed interesse; b) impieghi beni strumentali eccedenti, secondo l’id quod plerumque accidit, il minimo indispensabile per l’esercizio dell’attività in assenza di organizzazione, oppure si avvalga in modo non occasionale di lavoro altrui che superi la soglia dell’impiego di un collaboratore che esplichi mansioni di segreteria ovvero meramente esecutive” (Sez. U. n. 9451 del 10/05/2016 (Rv. 639529)).

Il giudice di secondo grado ha ampiamente motivato in ordine alla ricorrenza dei predetti presupposti, sicché il vizio denunciato (con riguardo alla omessa motivazione) si palesa del tutto insussistente.

In ogni caso, il profilo evidenziato dalla ricorrente è inammissibile, perché fondato su una circostanza di fatto che risulta dedotta per la prima volta solo in sede di legittimità ed il cui accertamento, oltretutto, è riservato al giudice di merito ed è insindacabile in sede di legittimità (Sez. 5, n. 4492 del 21/03/2012).

E’ per converso fondato il terzo motivo.

Infatti, per chiarire la struttura organizzativa facente capo alla contribuente, la CTR sembra far essenzialmente riferimento a valori che non appaiono idoneamente riconducibili all’ambito dell’organizzazione autonoma. Sul punto, occorre pertanto una nuova pronunzia, più puntuale e chiara da parte della Commissione di secondo grado.

In relazione al terzo motivo, la decisione impugnata va dunque cassata e rinviata alla CTR della Lombardia.

P.Q.M.

Dichiara inammissibili i primi due motivi, accoglie il terzo, cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia, anche per le spese, alla CTR della Lombardia.