CORTE DI CASSAZIONE – Sentenza 19 aprile 2017, n. 9810 – Detrazione IVA – Disconoscimento – Vendita di un macchinario – Operazione soggettivamente e oggettivamente inesistente – Sale and sale back. – Contenzioso tributario – Procedimento – Sentenza – Motivazione per relationem – Nullità

Tributi – IVA – Detrazione IVA – Disconoscimento – Vendita di un macchinario – Operazione soggettivamente e oggettivamente inesistente – Sale and sale back. – Contenzioso tributario – Procedimento – Sentenza – Motivazione per relationem – Nullità

Fatti di causa

1. Con sentenza n. 46 del 18 febbraio 2013 la Commissione Tributaria Regionale della Campania, ritenendo di condividere quanto affermato dai giudici di primo grado, rigettava l’appello proposto dal contribuente P.B., titolare di impresa agricola, avverso la sentenza di primo grado che aveva a sua volta rigettato il ricorso avverso l’avviso di rettifica della dichiarazione IVA relativamente all’anno di imposta 2004 conseguente al disconoscimento della detrazione dell’IVA esposta in una fattura passiva emessa con riferimento ad operazione di vendita di un macchinario agricolo assistita da privilegio ex legge n. 1329 del 1965, che l’amministrazione finanziaria riteneva essere soggettivamente ed oggettivamente inesistente, effettuata secondo lo schema del sale and sale back, consistente nella cessione di un mezzo agricolo ad una società di intermediazione (nella specie la G. s.p.a.), la quale successivamente lo cede ad una società finanziaria, appartenente allo stesso gruppo societario (nella specie la G.C. s.p.a) che a sua volta lo cede all’imprenditore agricolo (nella specie il B.).

2. Avverso tale statuizione il contribuente propone ricorso per cassazione, affidato ad otto motivi, cui l’intimata replica con controricorso.

Ragioni della decisione

1. Con il primo motivo di ricorso viene dedotta, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c., la violazione e falsa applicazione degli artt. 132, primo comma, n. 4, c.p.c., 118 disp. att. c.p.c. e 36, comma 2, n. 4, d.lgs. n. 546 del 1992, la nullità della sentenza impugnata in quanto contenente un mero rinvio alle motivazioni della sentenza di primo grado, richiamate per relationem, senza alcuna esternazione delle ragioni di non condivisione dei motivi di appello, specificamente formulate.

2. Con il secondo motivo il ricorrente deduce, sotto un primo profilo, la violazione e falsa applicazione dell’art. 19 d.P.R. n. 633 del 1972, per avere la CTR ritenuto le operazioni commerciali esaminate sia soggettivamente che oggettivamente inesistenti e, sotto altro profilo, vizio motivazionale per l’omesso esame di fatti decisivi che avrebbero escluso l’inesistenza soggettiva di dette operazioni, nel terzo motivo deducendo, sempre ai sensi di cui all’art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c., l’omesso esame di elementi probatori idonei ad escludere l’inesistenza oggettiva delle operazioni commerciali contestate.

3. Con il quarto motivo deduce l’erronea applicazione degli artt. 19 e 21 d.P.R. n. 633 del 1972 e la violazione di principi comunitari (in particolare la violazione dei principi espressi dalla Corte di giustizia nella sentenza del 13/12/1989, causa C-342/87, Genius Holding) per avere la CTR, con la statuizione adottata, limitato il diritto alla detrazione dell’IVA regolarmente versata al cedente G.C. s.p.a., in assenza di danno erariale.

4. Con il quinto motivo di ricorso viene dedotta la violazione e falsa applicazione delle norme civilistiche in materia di onere probatorio (artt. 2697 e 2729 cod. civ.) sostenendosi che la CTR ha erroneamente posto a carico del contribuente l’onere di fornire la prova negativa di fatti che l’amministrazione finanziaria non aveva provato.

5. Con il sesto motivo il ricorrente lamenta che la CTR ha violato le diposizioni della Direttiva 2006/112/CE, del d.P.R. n. 633 del 1972, 1189 e 2697 cod. civ., nonché i principi più volte espressi dalla Corte di giustizia in materia di buona fede del contribuente, omettendo di verificare se l’amministrazione finanziaria avesse dato prova della consapevole partecipazione del contribuente alla presunta frode fiscale e l’esistenza di un danno per l’erario.

6. Con il settimo motivo lamenta l’omesso esame da parte della CTR degli elementi probatori attestanti la buona fede del ricorrente.

7. Con l’ottavo motivo, infine, il ricorrente deduce la violazione dell’art. 7 legge n. 212 del 2000, sostenendo che l’avviso di accertamento fa riferimento ad un p.v.c. redatto nei confronti della G. s.p.a. non allegato e non riprodotto nell’atto impositivo impugnato.

8. Così sunteggiati i mezzi di impugnazione proposti dal ricorrente, ritiene il Collegio che il primo motivo, con cui viene dedotta la nullità della sentenza impugnata e che peraltro ha carattere assorbente, sia fondato e vada accolto.

9. La motivazione della sentenza è costituita dalla seguente affermazione: <E’ legittimo l’avviso di rettifica della dichiarazione IVA 2004 per il recupero dell’IVA indebitamente addebitata su fattura passiva per operazione inesistente. Ciò in linea con quanto affermato dai giudici di primo grado nelle motivazioni della sentenza opposta, che qui si richiamano ai fini del presente giudizio>. Trattasi, all’evidenza, di sentenza motivata per relationem che, secondo l’orientamento consolidato di questa Corte, può essere considerata legittima solo <ove il giudice d’appello, facendo proprie le argomentazioni del primo giudice, esprima, sia pure in modo sintetico, le ragioni della conferma della pronuncia in relazione ai motivi di impugnazione proposti, sì da consentire, attraverso la parte motiva di entrambe le sentenze, di ricavare un percorso argomentativo adeguato e corretto, ovvero purché il rinvio sia operato sì da rendere possibile ed agevole il controllo, dando conto delle argomentazioni delle parti e della loro identità con quelle esaminate nella pronuncia impugnata>, con la conseguenza che <va cassata la decisione con cui il giudice si sia limitato ad aderire alla decisione di primo grado senza che emerga, in alcun modo, che a tale risultato sia pervenuto attraverso l’esame e la valutazione di infondatezza dei motivi di gravame> (tra le tante, Cass. n. 14786 del 19/07/2016; n. 15483 del 2008; v. anche Cass. S.U. n. 8053 del 2014, nonché, da ultimo, Cass., S.U., n. 22232 del 2016 e la giurisprudenza ivi richiamata).

9.1. Nel caso di specie la motivazione della sentenza non solo non é autosufficiente (nel senso che solo dalla lettura della stessa e non aliunde sia possibile rendersi conto delle ragioni di fatto e di diritto che stanno alla base della decisione)> (Cass. n. 777 del 2011), ma le considerazioni svolte di certo <non disvelano il percorso logicogiuridico seguito dal decidente> per risolvere le questioni poste con i motivi di appello, non essendo all’uopo idoneo il riferimento alla statuizione di primo grado, senza indicazione delle tesi in essa sostenute dal giudice di prime cure, né delle ragioni di condivisione.

<Né può essere lasciato all’occasionale arbitrio dell’interprete integrare la sentenza, in via congetturale, con le più varie, ipotetiche argomentazioni motivazionali (cfr. Cass. civ. 5 agosto 2016, n. 16599). L’impossibilità di individuare l’effettiva ratio decidendi rende meramente apparente la motivazione della decisione impugnata, alla stregua della nozione di “motivazione apparente” innanzi delineata> (Cass. S.U. citate).

10. Conseguentemente, va accolto il primo motivo di ricorso, con assorbimento di tutti gli altri, e la sentenza impugnata va cassata con rinvio alla Commissione tributaria regionale della Basilicata, in diversa composizione, che provvederà a regolare anche le spese del presente giudizio di legittimità.

P.Q.M.

Accoglie il primo motivo di ricorso, assorbiti gli altri, cassa la sentenza impugnata e rinvia, anche per le spese del giudizio di legittimità, alla Commissione Tributaria Regionale della Basilicata, in diversa composizione.