CORTE DI CASSAZIONE – Sentenza 21 dicembre 2016, n. 26550 – Credito d’imposta per ricerca scentifica – Omessa indicazione nella dichiarazione dei redditi o in una tempestiva dichiarazione integrativa – Decadenza

Tributi – Credito d’imposta per ricerca scentifica – Omessa indicazione nella dichiarazione dei redditi o in una tempestiva dichiarazione integrativa – Decadenza – Opposizione in sede giudiziaria – Sussistenza dei requisiti – Spettanza

Fatti di causa

La Commissione Tributaria Provinciale di Udine respingeva l’impugnazione proposta dalla A.M. s.p.a. avverso la cartella di pagamento n. 11520060002466645 emessa nei confronti della società per ripresa IVA anno 2001 a recupero di un credito d’imposta per ricerca scientifica.

La Commissione Tributaria Regionale del Friuli Venezia Giulia accoglieva l’appello della contribuente, riformava la sentenza ed annullava ruolo e cartella.

L’Agenzia delle Entrate ricorre per cassazione sulla base di tre motivi.

A.M. s.p.a. in liquidazione resiste mediante controricorso.

Resta intimata l’agente della riscossione Equitalia Friuli Venezia Giulia s.p.a.

Ragioni della decisione

1. Preliminarmente, va esaminata l’eccezione di inammissibilità del ricorso sollevata dalla controricorrente per aver l’Agenzia delle Entrate impugnato solo il capo della sentenza d’appello relativo all’annullamento della cartella di pagamento, mentre detta sentenza ha annullato anche l’iscrizione a ruolo.

1.1. L’eccezione è infondata.

La difesa erariale ricorre per la cassazione della sentenza d’appello nella sua interezza, difendendo anche il titolo della pretesa fiscale e quindi necessariamente anche la legittimità dell’iscrizione a ruolo sottesa alla cartella di pagamento.

2. Il secondo motivo di ricorso denuncia violazione e falsa applicazione del d.m. n. 275 del 1998, emanato in attuazione della I. n. 449 del 1997, per aver il giudice d’appello ritenuto spettante il credito d’imposta malgrado l’omessa indicazione nel quadro RU della dichiarazione dei redditi; il terzo motivo denuncia violazione e falsa applicazione dell’art. 2, comma 8-bis, d.P.R. n. 322 del 1998, per aver il giudice d’appello ritenuto efficace la dichiarazione integrativa tardivamente inoltrata dalla contribuente.

Questi motivi vanno scrutinati insieme perché connessi; il loro esame è logicamente prioritario rispetto a quello del primo motivo.

2.1. Il secondo e terzo motivo di ricorso sono infondati.

L’amministrazione finanziaria non contesta la spettanza sostanziale del credito d’imposta (pag. 8 di ricorso); richiama tuttavia gli effetti decadenziali che l’art. 6 d.m. n. 275 del 1998 collega all’omessa indicazione del credito d’imposta nella dichiarazione dei redditi, effetti che non potrebbero essere sanati dalla dichiarazione integrativa – qui peraltro tardiva – ex art. 2, comma 8-bis, d.P.R. n. 322 del 1998.

Questa linea difensiva rimanda all’orientamento di legittimità secondo il quale la decadenza per omissione ex art. 6 d.m. n. 275 del 1998 preclude l’emendabilità della dichiarazione dei redditi (Cass., sez. trib., 14 novembre 2012, n. 19868; Cass., sez. trib., 24 ottobre 2014, n. 22673).

Il Collegio ritiene tuttavia di dover coordinare tale orientamento interpretativo con il principio recentemente enunciato dalle Sezioni Unite in tema di emenda delle dichiarazioni fiscali.

Com’è noto, argomentando dalla natura della dichiarazione fiscale quale mera esternazione di scienza, dal parametro costituzionale della capacità contributiva e dal canone statutario della buona fede collaborativa, argomentando inoltre dall’autonomia logicogiuridica tra accertamento amministrativo ed accertamento giurisdizionale, le Sezioni Unite hanno statuito che le decadenze tributarie previste per la fase amministrativa non si estendono alla fase giudiziaria, sicché la mancanza o tardività della dichiarazione integrativa non impedisce al contribuente di opporsi in sede contenziosa alla maggiore pretesa erariale, pure allegando gli errori commessi nella dichiarazione dei redditi (Cass., sez. un., 30 giugno 2016, n. 13378).

Enunciato per le imposte sui redditi, il principio è stato esteso all’IVA, avendo le Sezioni Unite stabilito che – anche per la cogenza eurounitaria della neutralità dell’imposizione armonizzata sul valore aggiunto – il diritto di detrazione non può essere negato in sede di impugnazione della cartella sol perché sia stata omessa la dichiarazione annuale, ove del diritto medesimo siano tuttavia provati o incontestati i requisiti sostanziali (Cass., sez. un., 8 settembre 2016, n. 17757).

La decadenza comminata dall’art. 6 d.m. n. 275 del 1998 ha natura esclusivamente formale, non riguardando gli elementi costitutivi del diritto sostanziale, come fissati dall’art. 5 I. n. 449 del 1997.

Pertanto, essa incide unicamente sul piano amministrativo ed esclusivamente sul medesimo piano agisce l’eventuale dichiarazione integrativa.

La decadenza formale non impedisce al contribuente di opporre il credito d’imposta in sede giudiziaria, dove egli potrà e dovrà provare la sussistenza degli elementi costitutivi del credito d’imposta, qualora contestata dall’amministrazione finanziaria.

Vale il seguente principio di diritto, che si reputa fondato sulle richiamate enunciazioni delle Sezioni Unite: «in tema di incentivi fiscali per la ricerca scientifica, il credito d’imposta concesso dall’art. 5 I. n. 449 del 1997 può essere opposto dal contribuente in sede giudiziaria anche qualora egli sia incorso nella decadenza di cui all’art. 6 d.m. n. 275 del 1998 per non aver indicato il credito nella pertinente dichiarazione dei redditi o in una tempestiva dichiarazione integrativa, sempre che in giudizio i requisiti sostanziali del credito d’imposta siano provati dal contribuente o incontestati dal fisco».

3. Il primo motivo di ricorso denuncia violazione e falsa applicazione dell’art. 25 d.P.R. n. 602 del 1973, per aver il giudice d’appello ritenuto inidonea la motivazione della cartella di pagamento.

3.1. Il motivo è inammissibile per difetto d’interesse, giacché l’eventuale suo accoglimento non potrebbe comunque determinare la cassazione della sentenza, questa essendo autonomamente sorretta dalla ratio decidendi sull’infondatezza sostanziale del recupero erariale, appena confermata nel § 2.1.

4. Il ricorso deve essere respinto, ma la novità delle questioni impone di compensare le spese dell’odierno giudizio.

P.Q.M.

Respinge il ricorso e compensa le spese.