Tributi – IRAP – Professionisti – Medici – – Autonoma organizzazione – Requisiti – Prova
Massima:
Ai fini dell’assoggettabilità ad IRAP, non è sufficiente che il professionista si avvalga di una struttura organizzata, occorrendo anche che questa struttura sia “autonoma”, ossia faccia capo al professionista medesimo, non solo ai fini operativi, ma anche sotto i profili organizzativi. Pertanto, il giudice non può dedurre l’autonoma organizzazione per il medico analista basandosi sul numero di analisi, troppo alto per non avere “aiuti”, e sui compensi corrisposti a un centro di analisi. Nella fattispecie il contribuente svolge attività di medico analista operante senza avvalersi di personale dipendente, senza impiegare capitali provenienti da mutui per alimentare o finanziare l’attività di studio, destinandovi beni strumentali limitati e modesti, il cui importo è evidenziato nel Registro dei beni strumentali, ed il rapporto tra redditi conseguiti nei vari anni d’imposta ed i costi documentati, consiste quasi esclusivamente nei compensi corrisposti ad un centro di analisi
Ritenuto in atto
M.C. propone ricorso per cassazione, affidato a due motivi, avverso la sentenza della C.T.R. del Veneto, depositata il 14 gennaio 2011, che aveva confermato la pronuncia di primo grado con la quale era stato rigettato il ricorso del contribuente avverso il silenzio rifiuto formatosi sull’istanza di rimborso dell’IRAP versata per gli anni dal 1998 al 2003.
Il giudice d’appello riteneva che il contribuente, esercente l’attività di medico analista, fosse soggetto ad IRAP, non avendo questi provato l’insussistenza del presupposto impositivo dell’autonoma organizzazione.
Resiste con controricorso l’Agenzia delle Entrate.
Il ricorrente ha depositato memoria.
Considerato in diritto
1. Con il primo motivo il ricorrente denuncia violazione e/o falsa applicazione degli artt. 2 e 3 del D.Lgs. 15.12.1997, n. 446, in relazione all’art. 360 n. 3 c.p.c.. Censura la sentenza impugnata per avere la C.T.R. ritenuto che sussistessero i presupposti per l’assoggettabilità del contribuente ad IRAP, nonostante dalla documentazione in atti emergesse che il professionista utilizzava beni strumentali assai limitati, oltre a non avvalersi di alcun collaboratore o dipendente.
Con il secondo motivo si denuncia contraddittoria e/o insufficiente motivazione della sentenza circa un fatto decisivo della controversia (art. 360 n. 5 c.p.c.). Deduce il ricorrente che erroneamente la C.T.R. aveva ascritto all’autonoma organizzazione del contribuente l’attività espletata dal laboratorio che forniva il servizio di analisi medicocliniche, essendosi il ricorrente limitato ad acquisire i risultati delle prestazioni commissionate, le quali restavano ascrivibili ad un soggetto terzo.
2. I due motivi, che possono essere esaminati congiuntamente in quanto connessi, sono fondati.
2.1. Preliminarmente, va escluso che la sentenza n. 1166/2015 della C.T.R. del Veneto, prodotta dal ricorrente con la memoria ex art. 378 c.p.c., costituisca giudicato esterno vincolante nel presente giudizio. Difatti, l’effetto vincolante del giudicato esterno formatosi, con riguardo al medesimo tributo, in relazione ad un diverso periodo d’imposta è limitato ai soli casi concernenti fatti aventi, per legge, efficacia permanente o pluriennale, di guisa che l’efficacia espansiva del giudicato deve essere esclusa per fattispecie coinvolgenti qualificazioni giuridiche che possono variare di anno in anno (in termini, Cass. n. 4832/2015). Nella specie, pertanto, attesa la potenziale variabilità, da anno in anno, degli elementi su cui si fonda la valutazione relativa all’autonoma organizzazione del professionista, l’efficacia del giudicato di annullamento non può spiegare effetti in una controversia relativa al medesimo tributo, ma per annualità diverse.
2.2. Nella sentenza impugnata la C.T.R., dopo aver rilevato che il contribuente svolge “attività di medico analista operante senza avvalersi di personale dipendente, senza impiegare capitali provenienti da mutui per alimentare o finanziare l’attività di studio, destinandovi beni strumentali limitati e modesti, il cui importo è evidenziato nel Registro dei beni strumentali”, ha affermato che “il rapporto tra redditi conseguiti nei vari anni d’imposta ed i costi documentati, consistenti quasi esclusivamente nei compensi corrisposti ad un centro di analisi, non rende evidente in cosa consista effettivamente l’attività svolta, né come venga prodotto quel reddito che, al netto dei costi pagati allo studio terzo, costituisce la voce fondamentale del reddito dichiarato”. Secondo il giudice di appello, il contribuente non avrebbe assolto all’onere probatorio sullo stesso gravante di “descrivere l’organizzazione della propria attività, le modalità di produzione del reddito”, considerato che “da una parte, fa ricorso continuo e sistematico ad un fornitore terzo, dall’altra la quota maggioritaria del reddito direttamente prodotto rende non sostenibile l’affermazione di totale inesistenza di una organizzazione autonoma, senza la quale non appare materialmente possibile effettuare l’ulteriore, maggioritario numero di analisi che costituisce la voce principale del reddito prodotto”.
La motivazione della sentenza impugnata, come reso palese dai passaggi sopra riportati, si fonda – nella sostanza – nella ravvisata discrasia tra impiego da parte del professionista di beni strumentali limitati, senza l’ausilio di personale dipendente, e reddito prodotto dal contribuente, avvalendosi del servizio di analisi reso da un terzo. Siffatta motivazione si rivela inidonea a sorreggere la sussistenza del presupposto impositivo della autonoma organizzazione, in quanto, per un verso, fa riferimento ad un elemento, il reddito prodotto dal professionista, che risulta eccentrico rispetto ai fondamento normativo dell’imposizione, come individuato dalla giurisprudenza (ex pluribus, Cass. civ., sez. un., 26-05-2009, n. 12111); per altro verso, essa non dà conto della natura e dei caratteri del rapporto esistente tra il centro di analisi ed il medico, accertamento invece necessario nella fattispecie, posto che, ai fini dell’assoggettabilità ad IRAP, non è sufficiente che il professionista si avvalga di una struttura organizzata, occorrendo anche che questa struttura sia «autonoma», cioè faccia capo al professionista medesimo, non solo ai fini operativi, ma anche sotto i profili organizzativi (in termini, Cass. civ., sez. VI, 16-07-2015, n. 14878).
3. In conclusione, il ricorso va accolto e la sentenza impugnata cassata, con rinvio alla C.T.R. del Veneto, in diversa composizione, la quale provvederà anche in ordine alle spese del presente giudizio di legittimità.
P.Q.M.
Accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia, anche per le spese del giudizio di cassazione, alla Commissione tributaria regionale del Veneto, in diversa composizione.
