CORTE DI CASSAZIONE – Sentenza 23 giugno 2017, n. 15703 – Avviso di accertamento – Valore venale di comune commercio del terreno – Avviso di rettifica e liquidazione – Minor valore dichiarato

Avviso di accertamento – Valore venale di comune commercio del terreno – Avviso di rettifica e liquidazione – Minor valore dichiarato

Fatti rilevanti e ragioni della decisione

1. L’Istituto D. per il Sostentamento del Clero di Capua propone cinque motivi di ricorso per la cassazione della sentenza n. 109/52/12 del 4 maggio 2012 con la quale la commissione tributaria regionale della Campania, in parziale accoglimento dell’appello dell’agenzia delle entrate, ha determinato in euro 2.009.293,23 il valore venale di comune commercio del terreno da esso Istituto venduto con atto 10 aprile 2008; e fatto oggetto di avviso di rettifica e liquidazione per il maggior importo di euro 2.835.315,00 (a fronte di un valore dichiarato di euro 1.189.120,00).

La commissione tributaria regionale ha ritenuto, in particolare, che: – l’atto impositivo fosse sufficientemente motivato, anche con riferimento ad un atto di trasferimento comparativo stipulato nel triennio precedente, ed alle valutazioni OMI;

– dalla stessa perizia prodotta in giudizio dalla parte contribuente emergessero elementi di comparazione (analoghi atti di trasferimento posti in essere dall’Istituto nel luglio 2005) tali da incrementare, fino all’importo stabilito, il valore dichiarato in atto.

L’ agenzia delle entrate non ha depositato controricorso.

L’Istituto ha depositato memoria ex art. 378 cpc.

2.1 Con il primo motivo di ricorso l’Istituto D. lamenta – ex art. 360, 1° co. n. 4 cod.proc.civ. – violazione dell’articolo 112 cpc; per avere la commissione tributaria regionale omesso di pronunciarsi sulla sua eccezione preliminare di carenza motivazionale dell’avviso di accertamento, in quanto privo della allegazione dell’unico atto di trasferimento comparativo da esso preso a riferimento.

Con il secondo motivo di ricorso si deduce – per l’ipotesi in cui la mancata pronuncia di cui alla censura che precede fosse ritenuta quale rigetto implicito dell’eccezione – la violazione degli articoli 52 d.P.R. 131/86 e 7 legge 212/00. Non potendo ritenersi congruamente motivato un atto impositivo che non portasse a conoscenza del contribuente il presupposto di stima sul quale si basava.

2.2 I due motivi di ricorso, suscettibili di trattazione unitaria, sono infondati.

La commissione tributaria regionale, dopo aver dato conto dell’eccezione di difetto di motivazione dell’atto impositivo opposta dall’Istituto, l’ha poi specificamente ed espressamente affrontata, giungendo alla argomentata conclusione della sua infondatezza. Il giudice di merito ha infatti affermato che la motivazione contenuta nell’atto di rettifica doveva ritenersi “del tutto sufficiente per consentire un’adeguata e diffusa difesa da parte del contribuente”, posto che essa conteneva due essenziali parametri di riferimento; rappresentati da un atto comparativo rientrante nel triennio, e dalle valutazioni Omi. La commissione tributaria regionale, in definitiva, lungi da essere incorsa nella paventata omissione di pronuncia, ha dato compiutamente conto – mostrando di adeguatamente distinguere il profilo della motivazione dell’atto impositivo rispetto a quello della prova del valore rettificato – sia dell’eccezione di parte contribuente, sia del proprio convincimento circa la sua inaccoglibilità.

Va poi detto, per quanto concerne il fondo del problema, che la decisione in esame si pone del tutto in linea con l’orientamento interpretativo di legittimità, secondo cui “in tema di accertamento tributario, la motivazione di un avviso di rettifica e di liquidazione ha la funzione di delimitare l’ambito delle ragioni adducibili dall’Ufficio nell’eventuale successiva fase contenziosa, consentendo al contribuente l’esercizio del diritto di difesa. Ne consegue che, fermo restando l’onere della prova gravante sulla Amministrazione, è sufficiente che la motivazione contenga l’enunciazione dei criteri astratti, in base ai quali è stato determinato il maggior valore, (…), senza necessità di esplicitare gli elementi di fatto utilizzati per l’applicazione di essi, in quanto il contribuente, conosciuto il criterio di valutazione adottato, è già in condizione di contestare e documentare l’infondatezza della pretesa erariale, senza poter invocare la violazione, ai sensi dell’art. 52, comma 2-bis, del d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, del dovere di allegazione delle informazioni date dal cedente (…) ove il contenuto essenziale degli atti sia stato riprodotto sull’avviso di accertamento” (Cass. n. 25153/13 ed altre).

Questa conclusione vale anche alla luce della mancata materiale allegazione dell’atto pubblico di trasferimento comparativo, posto che tale atto – costituente parametro non esclusivo ma concorrente di rettifica – veniva purtuttavia puntualmente riportato nell’avviso di rettifica. Non soltanto nei suoi estremi di stipulazione e registrazione (così da rendersi agevolmente consultabile da parte del contribuente), ma anche nel suo contenuto essenziale ai fini della rettifica, concernente: – l’identità del Comune di ubicazione del terreno; – la superficie del medesimo; – l’identità della sua destinazione urbanistica; – la sostanziale contestualità temporale dei due trasferimenti; – il valore unitario a mq. colà indicato dalle parti.

Correttamente, dunque, la commissione di merito ha ritenuto consono alla fattispecie il livello motivazionale dell’avviso di rettifica, così da escludere qualsivoglia menomazione del diritto del contribuente alla immediata ed esaustiva percezione degli elementi costitutivi della pretesa tributaria.

3.1 Con il terzo motivo di ricorso l’Istituto deduce violazione altresì dell’articolo 2697 cod.civ. Per avere la commissione tributaria regionale basato la propria stima, nell’accoglimento parziale dell’appello dell’ufficio, su elementi diversi da quelli allegati da quest’ultimo in sede sia amministrativa sia giudiziaria; e desunti dalla stessa perizia arch. R. da esso ricorrente prodotta.

Con il quarto motivo di ricorso si riproduce analoga censura ex art. 360, 1° co. n. 4 cod.proc.civ.. Sotto il profilo che la commissione tributaria regionale sarebbe inammissibilmente addivenuta alla stima del valore commerciale del terreno all’esito di un’autonoma rielaborazione dei dati di perizia, anche oltre le istanze di parte; per giunta sulla base, non già di fatti notori, ma della propria scienza privata.

Con il quinto motivo di ricorso l’Istituto lamenta – ex art. 360, 1° co. n. 5 cod.proc.civ. – insufficiente motivazione su un fatto controverso e decisivo per il giudizio. Per non avere la commissione tributaria regionale dato compiutamente conto delle ragioni per cui il valore del bene non poteva essere desunto da quanto stabilito dalla perizia prodotta; né il giudice regionale aveva specificato le ragioni per cui gli atti di trasferimento ivi indicati, e presi a riferimento dalla commissione tributaria regionale, dovevano ritenersi comparabili con quello dedotto in giudizio.

3.2 Questi tre motivi di ricorso – anch’essi suscettibili di trattazione unitaria per l’intima connessione dei profili censori esposti – sono parimenti infondati.

La commissione tributaria regionale si è fatta carico (nell’ambito di un contenzioso che, come quello tributario, ha natura non soltanto di impugnazione ed annullamento dell’atto impositivo, ma anche di determinazione nel merito dell’effettiva sussistenza ed entità della pretesa impositiva) di esplicitare le ragioni per cui il corretto valore di mercato dell’immobile compravenduto doveva individuarsi in quello (prossimo al medio) da essa stabilito.

Contrariamente a quanto sostenuto dall’Istituto ricorrente, quest’ultima determinazione non può dirsi ispirata a criteri ufficiosi, né – tantomeno – arbitrari, ovvero derivanti dalla scienza privata del giudice.

Vero è invece che il valore oggetto di rettifica è stato vagliato, non soltanto nei limiti della causa petendi e del petitum sottesi all’avviso di rettifica ed a i motivi di opposizione contro di esso proposti, ma anche sulla base di elementi istruttori ritualmente prodotti in giudizio. Ciò vale sia per l’atto comparativo menzionato dall’amministrazione finanziaria nell’avviso di rettifica e per le quotazioni Orni di conferma, sia per le risultanze della stessa perizia di parte. La cui efficacia probatoria è stata criticamente soppesata e liberamente apprezzata dalla commissione tributaria regionale (come doveva essere, non vertendosi di fonte di prova privilegiata) in forza di un ragionamento atto a sostenere, sul piano logico e giuridico, il valore commerciale del terreno da ultimo stabilito.

Né può fondatamente sostenersi che il convincimento del giudice di merito si sia formato all’esito dell’artificiosa ‘manipolazione’ di dati avulsi dal tema decisionale, ovvero in conseguenza dell’indebito sovvertimento dell’onere della prova. Atteso che la stima infine accolta dalla commissione tributaria regionale si è posta all’esito di un procedimento di riscontro probatorio di quanto sostenuto dall’amministrazione finanziaria nell’avviso di rettifica opposto; a carico della quale il giudice regionale ha, correttamente, posto l’onere della prova dei maggior valore accertato. Salvo infine ritenere, per le esposte puntuali considerazioni, che tale prova fosse stata dall’amministrazione finanziaria raggiunta soltanto fino ad una determinata concorrenza di stima.

Escluse pertanto le violazioni di legge sostanziale e processuale, ed escluso ogni vizio di natura motivazionale, le censure in oggetto si rivelano finanche inammissibili nella parte in cui mirano a suscitare – nella presente sede di legittimità – la riconsiderazione di elementi di stima strettamente fattuali e di merito.

Ne segue il rigetto del ricorso.

Quanto alle spese di lite (l’agenzia delle entrate ha partecipato all’udienza di discussione) se ne dispone l’integrale compensazione; ciò in considerazione del fatto che i principi di diritto sui quali si fonda la decisione sono di formazione o consolidamento successivo al ricorso.

P.Q.M.

– Rigetta il ricorso;

– compensa le spese.