Tributi – Contenzioso tributario – IRPEF – Borsa di studio
Ritenuto in fatto
Con atto del 27 settembre 2012 l’Agenzia elle entrate ricorre per la cassazione della Commissione tributaria regionale della Sicilia, n. 123.25.11 dep. 27 giugno 2011. Il contenzioso ha origine dall’impugnazione da parte di D. F. dell’avviso (per Irpef anno 2000) col quale veniva accertato un maggior reddito di lavoro dipendente non dichiarato, di cui al contributo erogato dalla regione siciliana ex art. 2 L.R. n. 3 del 1998 (Disposizioni in materia di lavori socialmente utili formazione dell’auto impiego e interventi per l’occupazione), da assoggettare a tassazione ex art. 47 lett. c) T.U.I.R..
La Commissione tributaria provinciale di Palermo accoglieva parzialmente il ricorso, ritenendo costituire materia imponibile ai fini Irpef la parte del contributo (il 50% della somma erogata), avente natura risarcitoria da perdita di retribuzione conseguente all’attività formativa, con esclusione della somma rimanente, riconducibile a rimborso spese e costi del percorso formativo.
La CTR, davanti a cui aveva proposto appello l’Agenzia delle entrate e appello incidentale la contribuente, accoglieva quest’ultimo, escludendo la natura di reddito da lavoro dipendente del contributo erogato, peraltro non espressamente previsto dall’art. 47 lett. c) T.U.I.R., stante la sua finalità formativa in base a progetto, equiparabile a una borsa di studio, come tale non tassabile, ex art. 4 L.R. siciliana n. 17/2004.
D. F. si costituisce con controricorso eccependo la tardività del ricorso, l’assenza di chiara identificabilità della sentenza (che riporta un nome diverso dalla contribuente – A. M. -) e chiedendone il rigetto.
L’Agenzia delle entrate ha presentato successiva, ma tardiva, memoria.
Considerato in diritto
1. Con l’unico motivo del ricorso l’Agenzia delle entrate deduce violazione di legge (art. 2 LR Sicilia n. 3 del 1998; art. 76 LR Sicilia n. 17 del 2004; art. 47 comma 1 lett. c) – oggi art. 50 – T.U.I.R.), stante l’assimilazione al reddito da lavoro dipendente delle somme da chiunque corrisposte a titolo di borsa di studio, assegno o altro sussidio per fini di studio o addestramento professionale a beneficiario non legato da lavoro dipendente; e la tassatività delle esenzioni fiscali (ex art. 4 L. 476/84), fra le quali non rientra il contributo in questione. Richiama Corte cost. n. 197/2007.
2. Il ricorso va accolto, non senza preliminarmente dichiarare la sua tempestività e l’irrilevanza della errata indicazione del nome del contribuente, dato che risulta identificabile la sentenza impugnata – individuata correttamente nei suoi estremi e nel suo contenuto, oltre che esattamente sintetizzate le ragioni della decisione – nonché le doglianze della ricorrente, non sussistendo pertanto alcuna incertezza interpretativa che possa precludere l’esame della causa da parte di questa Corte.
3. Occorre premettere che l’articolo 2 della legge della regione Sicilia 23 gennaio 1998, recante “Disposizioni in materia di lavori socialmente utili, formazione all’autoimpiego ed interventi per l’occupazione”, prevede l’erogazione di un contributo a fondo perduto ai soggetti impiegati nei progetti di utilità collettiva della regione, al fine di favorirne, tramite una adeguata formazione professionale, l’inserimento nel mondo del lavoro. I finanziamenti in questione sono stati corrisposti dalia regione Sicilia sulla base di progetti di formazione presentati dai lavoratori ed erogati a titolo di indennità per l’attività formativa svolta, per il sostenimento dei costi di acquisto di strumenti materiali e immateriali utili all’attività formativa, nonché per la copertura dei costi necessari allo svolgimento delle attività formative stesse.
La finalità formativa dell’erogazione è stata ribadita dalla circolare 2 aprile 1998, n. 309 della regione – assessorato del lavoro, della previdenza sociale, della formazione professionale e dell’emigrazione – precisando che “lo spirito dell’articolo 2 della legge regionale 23 gennaio 1998, n. 3, è quello di fornire uno strumento formativo snello, consistente in una misura definibile borsa formativa…”, e che le attività formative da indicare nel progetto per il quale si richiede il finanziamento devono essere improntate al “miglioramento delle qualità delle proprie capacità professionali ed operative da poter utilizzare compiutamente in attività di impresa, di lavoro autonomo e di lavoro professionale”.
Ciò premesso, l’articolo 47, lettera c), del testo unico delle imposte sui redditi (approvato con d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917) stabilisce l’assimilazione al reddito di lavoro dipendente delle “somme da chiunque corrisposte a titolo di borsa di studio o di assegno, premio o sussidio per fini di studio o di addestramento professionale, se il soggetto beneficiario non è legato da rapporto di lavoro dipendente nei confronti del soggetto erogante…”.
Le somme in questione pertanto, in quanto corrisposte per il sostenimento dei costi relativi alla formazione dei soggetti interessati, al fine di favorire un miglioramento delle qualità e delle capacità professionali e, quindi, l’inserimento nel mondo del lavoro, rientrano nella previsione della lettera c) dell’articolo 47 del testo unico sulle imposte sui redditi, sicché esse debbono essere interamente assoggettate a tassazione sulla base delle aliquote progressive per scaglioni di reddito, di cui all’articolo 11 del predetto testo unico.
Tale interpretazione, contenuta anche nella circolare 23 dicembre 1997, n. 326, dell’Agenzia delle entrate, che si condivide, ed avvalorata dall’Atto della Camera dei deputati del 4 febbraio 2003 nell’allegato B della seduta n. 258, in risposta all’Interrogazione 4-01135, che ha confermato il regime di assoggettabilità a tassazione delle erogazioni previste dall’articolo 2 della legge della regione Sicilia n. 3 del 1998, rientranti nella previsione generale della lettera c) dell’articolo 47 del testo unico delle imposte sui redditi, è stata confermata dalla giurisprudenza di questa Corte (Cass. n. 6480 del 2014; v. anche n. 19273 del 2004) che ha statuito che in materia di IRPEF, il contributo erogato dalla regione Sicilia, nell’anno 2000, per progetti di formazione all’autoimpiego deve essere assimilato, ai fini della determinazione del reddito imponibile e della soggezione alla relativa tassazione, a quelli di lavoro dipendente secondo la generale previsione dell’art. 47 (ora art. 50) del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, non esistendo, all’epoca, alcuna norma dispositiva in senso diverso, o che ne giustificasse la riconducibilità ad una esenzione. Successivamente, infatti, le menzionate erogazioni sono state esentate dall’Irpef dall’art. 76 della legge reg. Sicilia 28 dicembre 2004, n. 17, ma, non avendo tale norma carattere retroattivo, per gli anni antecedenti devono ritenersi assoggettate all’imposta.
Per l’anno in questione quindi (anno 2000) l’erogazione di cui è causa andava sottoposta a tassazione, dovendo attribuirsi all’art. 76 della legge regione Sicilia n. 17/2004, che ha esentato le menzionate erogazioni dall’lrpef, carattere innovativo con riferimento al trattamento fiscale dei suddetti contributi, destinato ad esplicare i suoi effetti solo dalla entrata in vigore della indicata legge (cfr. Corte Cost. n. 43 del 2014).
4. In conclusione il ricorso va accolto e la sentenza impugnata va cassata. Non essendo possibile decidere nel merito, in presenza di un appello incidentale ritenuto pregiudiziale ed accolto dalla CTR, va disposto il rinvio alla CTR della Sicilia, in diversa composizione, anche per le spese, per un riesame in base ai principi sopra enunciati.
P.Q.M.
Accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia, anche per le spese, alla CTR della Sicilia, in diversa composizione.
