Accertamento fiscale – Finanziamenti di rilevante entità – Non congruità dei redditi dichiarati – Notifica avvisi di accertamento – Rettifica sintetica del reddito
Ritenuto in fatto
1. L’Agenzia delle Entrate di Barletta, in esito ad indagine fiscale nei confronti della società A.M. Srl, rilevava che il sig. M.G., socio di maggioranza, aveva erogato nel 2005 e nel 2006 finanziamenti di rilevante entità nei confronti della detta società, sicché, constatata la non congruità nel periodo dei redditi dichiarati, derivanti dall’attività agricola, oltre al possesso di una autovettura e all’utilizzo di un immobile ad uso abitativo, notificava separati avvisi di accertamento, per il 2005 e per il 2006, con i quali rettificava in via sintetica il reddito, quantificandolo, rispettivamente, in euro 139.877,00 e in euro 90.811,00.
La Commissione tributaria provinciale di Bari, riuniti i ricorsi proposti dal contribuente, annullava gli avvisi di accertamento, ritenendoli illegittimi, sforniti di prova ed emessi prima dell’invito al contraddittorio ex art. 38, comma 7, del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600. La decisione veniva riformata dalla Commissione tributaria regionale che, esclusa la lesione dei diritti di difesa del contribuente, riteneva legittimo e fondato l’accertamento.
2. Ha proposto ricorso per cassazione la contribuente con sei motivi. Resiste con controricorso l’Agenzia delle Entrate.
Ragioni della decisione
3. Il collegio ha autorizzato la redazione di motivazione in forma semplificata.
4. Con il primo motivo il ricorrente deduce violazione e falsa applicazione dell’art. 38 del d.P.R. n. 600 del 1973 – ai sensi all’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c., richiamato dall’art. 62, comma 1, del d.lgs. n. 546 del 1992 – per aver la CTR riconosciuto la legittimità degli atti di accertamento emessi ex art. 38 cit. in assenza del preventivo invito del contribuente a comparire per fornire dati e notizie rilevanti ai fini dell’accertamento.
4.1. Il motivo è infondato.
In tema di imposte dei redditi, che integrano un tributo disciplinato solo dalla normativa interna e non sono un tributo armonizzato, la recente decisione delle Sezioni Unite n. 24823 del 2015, Rv. 637604, ha precisato la portata e l’ambito del principio del contraddittorio endoprocedimentale, affermando che “In tema di diritti e garanzie del contribuente sottoposto a verifiche fiscali, l’Amministrazione finanziaria è gravata di un obbligo generale di contraddittorio endoprocedimentale, la cui violazione comporta l’invalidità dell’atto purché il contribuente abbia assolto all’onere di enunciare in concreto le ragioni che avrebbe potuto far valere e non abbia proposto un’opposizione meramente pretestuosa, esclusivamente per i tributi “armonizzati”, mentre, per quelli “non armonizzati”, non è rinvenibile, nella legislazione nazionale, un analogo generalizzato vincolo, sicché esso sussiste solo per le ipotesi in cui risulti specificamente sancito”.
Orbene, nella specie il comma 7 dell’art. 38 del d.P.R. n. 600 del 1973 nella formulazione attualmente vigente prevede che, prima dell’emissione degli avvisi di accertamento, il contribuente deve essere invitato a comparire personalmente per fornire dati o notizie rilevanti. Tale disposizione, peraltro, è stata introdotta dall’art. 22, del d.l. 31 maggio 2010, n. 78, conv. in I. 30 luglio 2010, n. 122, che, al comma 1, con specifica norma di diritto transitorio, ha stabilito che le modifiche operano in relazione agli “accertamenti relativi ai redditi per i quali il termine di dichiarazione non è ancora scaduto alla data di entrata in vigore del presente decreto” e quindi la norma ha effetto dal periodo d’imposta 2009, mentre nella vicenda in esame l’accertamento riguarda gli anni 2005 e 2006 (v. Cass. n. 11283 del 2016, Rv. 639865).
5. Con il secondo motivo denuncia la nullità della sentenza per violazione e/o falsa applicazione degli artt. 38 del d.P.R. n. 600 del 1973 e 2697 c.c. – ai sensi dell’art. 360, n. 3, c.p.c., richiamato dall’art. 62, comma 1, del d.lgs. n. 546 del 1992 – per aver la CTR ritenuto le risultanze del redditometro sufficienti ad addossare al contribuente l’onere di provare la non congruità del reddito così accertato rispetto alle reali disponibilità economiche e finanziarie. Ribadisce, inoltre, la mancanza del preventivo invito al contraddittorio.
5.1. Il motivo è infondato.
Occorre premettere, innanzitutto, che in tema di accertamento delle imposte sui redditi, il metodo disciplinato dall’art. 38, comma 4, del d.P.R. n. 600 del 1973, consente, a fronte di circostanze ed elementi certi, che evidenzino un reddito complessivo superiore a quello dichiarato o ricostruibile su base analitica, la determinazione del maggior imponibile in modo sintetico, in relazione al contenuto induttivo di tali circostanze ed elementi.
Tale accertamento, peraltro, poiché fondato su presunzioni semplici, non impedisce al contribuente di dimostrare, attraverso idonea documentazione, che il maggior reddito determinato o determinabile sinteticamente è costituito in tutto o in parte da redditi esenti o da redditi soggetti a ritenute alla fonte a titolo di imposta e, più in generale, che il reddito presunto non esiste o esiste in misura inferiore (Cass. n. 21142 del 2016, Rv. 641453).
La CTR, dunque, ha fatto corretta applicazione dei richiamati principi di diritto e, dunque, a fronte della rilevata sussistenza degli indici reddituali posti a fondamento dell’accertamento (redditi ricavati dall’attività agricola inferiori ai finanziamenti erogati alla società A.M. Srl nello stesso arco temporale; possesso di un’auto; utilizzazione di immobile ad uso abitativo) ha proceduto a valutare se i documenti prodotti dal contribuente fossero idonei a soddisfare l’onere probatorio incombente sul medesimo.
Quanto, poi, al dedotto mancato preventivo invito a comparire, la questione è stata già esaminata (v. par.4.1.).
6. Con il terzo motivo denuncia la nullità della sentenza per violazione dell’art. 112 c.p.c. e dell’art. 57 del d.lgs. n. 546 del 1992 – ai sensi dell’art. 62, comma 1, del d.lgs. n. 546 del 1992 e dell’art. 360, n. 4, c.p.c., per aver la CTR statuito su eccezione, relativa alla validità probatoria della documentazione prodotta dal ricorrente, sollevata dall’Ufficio solo in secondo grado.
6.1. Il motivo è infondato.
Ai sensi dell’art. 2697, comma 1, c.c., colui che agisce in giudizio deve dare la prova dei fatti posti a fondamento del diritto del quale chiede il riconoscimento, sicché non costituisce eccezione, né in senso lato né in senso stretto (trattandosi di una mera difesa), la contestazione proveniente dalla parte convenuta dei presupposti di fatto e di diritto sui quali la pretesa è basata.
Ne consegue, allora, che, qualora il convenuto abbia dedotto la mancanza di tali presupposti, in tale deduzione deve ritenersi compresa la contestazione della valenza probatoria degli elementi di prova documentale sui quali fa leva l’attore e con l’ulteriore conseguenza che non costituisce nuova eccezione, vietata nel giudizio di appello, quella avente per oggetto la specifica allegazione della non idoneità probatoria della documentazione già acquisita al giudizio (Cass. n. 176 del 2002, Rv. 551438; v. anche in termini ampi Cass. n. 15026 del 2014, Rv. 631523).
7. Con il quarto motivo denuncia, ai sensi dell’art. 360, n. 5, c.p.c., la nullità della sentenza per omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti per non aver considerato che le disponibilità finanziarie derivavano, per entrambe le annualità, in parte dai ricavi derivanti dall’attività agricola del contribuente, desumibili dagli assegni emessi a suo favore da fatture emesse, sicché le presunzioni reddituali dovevano ritenersi infondate.
7.1. Con il quinto motivo denuncia, ai sensi dell’art. 360, n. 5, c.p.c., la nullità della sentenza per omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti per non aver considerato i redditi giustificati dalla posizione reddituale familiare del contribuente, ancora nella casa paterna, sicché doveva tenersi conto del reddito del nucleo familiare.
7.2. Con il sesto motivo denuncia, ai sensi dell’art. 360, n. 5, c.p.c., la nullità della sentenza per omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti per non aver considerato che gli esborsi finanziari nei confronti della società A.M. erano giustificati da disponibilità finanziarie preesistenti al 2005.
7.3. I motivi anzidetti, da esaminarsi congiuntamente per la loro connessione, sono inammissibili.
Occorre sottolineare, prioritariamente, che, nella fattispecie in esame, trova applicazione (venendo in considerazione sentenza pubblicata il 24 aprile 2013) la disciplina di cui all’art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c. nella nuova formulazione introdotta dall’art. 54, comma 1, lett. b), del d.l. 22 giugno 2012 n. 83, conv. con modif. nella I. 7 agosto 2012 n. 134, che ha circoscritto il controllo del vizio di legittimità alla verifica del requisito “minimo costituzionale” di validità prescritto dall’art. 111 Cost., sicché è denunciabile in cassazione solo l’anomalia motivazionale che si tramuta in violazione di legge costituzionalmente rilevante, in quanto attinente all’esistenza della motivazione in sé, purché il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali.
Tale requisito minimo non risulta soddisfatto, invero, soltanto quando ricorrano quelle stesse ipotesi che si convertono nella violazione dell’art. 132, n. 4, c.p.c. e che determinano la nullità della sentenza (mancanza della motivazione quale requisito essenziale del provvedimento giurisdizionale; motivazione apparente; manifesta ed irriducibile contraddittorietà; motivazione perplessa od incomprensibile), mentre al di fuori di esse residua soltanto l’omesso esame di un fatto storico controverso, che è stato oggetto di discussione e che sia “decisivo”, non essendo più consentito impugnare la sentenza per criticare la sufficienza del discorso argomentativo a giustificazione della decisione adottata sulla base degli elementi fattuali acquisiti al rilevante probatorio ritenuti dal giudice di merito determinanti ovvero scartati in quanto non pertinenti o recessivi (Sez. U, n. 8053 del 2014, Rv. 629831 e 629830).
Orbene, nella specie la decisione della CTR non ha affatto omesso di considerare i profili dedotti dal ricorrente, avendone, piuttosto, disattesa la capacità probatoria in raffronto con gli elementi apprezzati come indici della capacità contributiva (in ispecie, il possesso dell’immobile e dell’auto) affermando che: la mera indicazione del saldo di conto corrente “non è idonea allo scopo”; che la documentazione bancaria prodotta non è neppure idonea a dimostrare che il maggior reddito “sia costituito da redditi esenti o soggetti a ritenuta alla fonte”; che del tutto generiche sono le affermazioni su pregresse disponibilità finanziarie e, ancor più, “le liberalità o i versamenti in contanti provenienti da altri soggetti, mentre, con riguardo agli atti di liberalità provenienti dal padre del contribuente, sig. M.A., non sono sufficienti mere disposizioni di pagamento; né, infine, rilevano le autocertificazioni rilasciate da terzi, prive di valenza probatoria.
8. Il ricorso va pertanto rigettato.
Le spese, liquidate come in dispositivo, seguono la soccombenza.
Ai sensi dell’art. 13 comma 1 quater del d.P.R. n. 115 del 2002, inserito dall’art. 1, comma 17 della I. n. 228 del 2012, dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte del ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso principale, a norma del comma 1 -bis, dello stesso articolo 13.
P.Q.M.
Rigetta il ricorso. Condanna il ricorrente al pagamento delle spese del presente giudizio di legittimità, che liquida in euro 5.000,00 per compensi, oltre accessori di legge, oltre eventuali spese prenotate a debito.
