CORTE di CASSAZIONE sentenza n. 16972 depositata il 11 agosto 2016 – Il differimento dei termini di cui all’art. 57, comma primo, secondo periodo, D.P.R. 633/72 si deve applicare anche a tutti quei casi in cui l’ordinario termine di decadenza del 31 dicembre del quarto anno successivo non fosse ancora decorso

TRIBUTI – IVA – RICHIESTA DI RIMBORSO DELL’ECCEDENZA RISULTANTE DALLA DICHIARAZIONE ANNUALE – PROROGA DEI TERMINI DI ACCERTAMENTO E RETTIFICA – APPLICAZIONE DELL’ART. 57, D.P.R. 633/72

RITENUTO IN FATTO

1. L’Agenzia delle Entrate ricorre avverso la sentenza in atti della CTR Liguria che, riformando la decisione di primo grado, ha ritenuto illegittimo l’avviso di accertamento emanato a rettifica della dichiarazione IVA della parte per l’anno 1994 e notificato alla stessa il 2.8.2004 in pretesa applicazione del differimento dell’ordinario termine quadriennale previsto dall’art. 57, comma primo, seconda parte, D.P.R. 633/72.

La CTR ha motivato il proprio assunto affermando che “nel caso di specie il termine di prescrizione per l’accertamento dell’ufficio è scaduto il 31.12.1999 in quanto la modifica dell’art. 57 D.P.R. 633/72 ha avuto effetto dal 1 gennaio 1998 e pertanto è applicabile solo alle dichiarazioni IVA presentate a rimborso successivamente a tale data o, eventualmente, alle richieste di documentazione effettuate dall’ufficio dal 1/1/1998”. Conseguentemente l’avviso di rettifica, essendo stato notificato il 2.8.2004, “è stato emesso dall’ufficio oltre i termini di decadenza”.

Il mezzo erariale si vale di un solo motivo di ricorso, al quale replica la parte con controricorso.

CONSIDERATO IN DIRITTO

2.1. Con l’unico motivo di ricorso l’Agenzia ricorrente si duole per gli effetti dell’art. 360, comma primo, n. 3, c.p.c. dell’errore di diritto in cui è incorsa la CTR nell’applicazione dell’art. 57, comma primo, D.P.R. 633/72, come modificato dall’art. 10, D.lg. 313/97, poiché, contrariamente all’assunto fatto proprio dal decidente, “il differimento dei termini di cui all’art. 57, comma primo, secondo periodo, si deve applicare anche a tutti quei casi in cui, come nell’odierna fattispecie, l’ordinario termine di decadenza del 31 dicembre del quarto anno successivo (previsto dall’art. 57, comma primo, primo periodo) non fosse ancora decorso”, sicché, essendo il termine in questione ancora pendente al momento della entrata in vigore della norma modificatrice, “si deve ritenere applicabile ratione temporis, anche nella presente fattispecie, l’ipotesi di allungamento dei termini contemplata dal citato secondo periodo dell’art. 57 D.P.R. 633/72”.

2.2. Il motivo è fondato.

2.3. L’art. 57, comma primo, D.P.R. 633/72 nel testo vigente all’epoca recitava tra l’altro, nel secondo inciso, che “nel caso di richiesta di rimborso dell’eccedenza d’imposta detraibile risultante dalla dichiarazione annuale, se tra la data di notifica della richiesta di documenti da parte dell’ufficio e la data della loro consegna intercorre un periodo superiore a quindici giorni, il termine di decadenza, relativo agli anni in cui si è formata l’eccedenza detraibile chiesta a rimborso, è differito di un periodo di tempo pari a quello compreso tra il sedicesimo giorno e la data di consegna”. La previsione – introdotta a seguito dell’integrazione dell’originario dettato del comma primo dall’art. 10, comma 1, D.lg. 313/97 al fine di evitare le frodi o il mancato assolvimento dell’imposta a danno dell’Erario da parte di quei contribuenti che, non ottemperando deliberatamente alla richiesta dell’Ufficio di presentazione di detta documentazione, mirano a far decorrere i termini di decadenza previsti dalle vigenti disposizioni, allo scopo di legittimare posizioni irregolari o debitorie nei confronti dell’Ufficio, che si troverebbe così nell’impossibilità di poter effettuare i necessari controlli – è entrata in vigore, come previsto dall’art. 11, comma 8, D.lg. 313/97, a decorrere dal 1° gennaio 1998, sicché a partire da quella data non solleva obiezioni il fatto che, allorché si richieda a rimborso un’eccedenza detraibile, il termine per l’accertamento, se il contribuente produca i documenti richiesti dall’ufficio oltre il termine di quindici giorni, sia differito a decorrere dal sedicesimo giorno del tempo impiegato dal contribuente per provvedere alle produzioni richieste.

2.4.1. La questione qui dibattuta – sul pacifico presupposto di fatto che l’Agenzia aveva instato la produzione con richiesta notificata l’8.7.1997 e che la parte vi aveva dato riscontro solo nel marzo 2004 – è se il differimento disposto dalla norma si applichi solo alle dichiarazioni presentate a partire dal 1° gennaio 1998 con l’ovvia conseguenza, su cui si è attestata la pronuncia in esame, che di esso non si possa fare un’applicazione retroattiva ovvero alle dichiarazioni presentate in epoca antecedente o se, al contrario, come crede l’impugnante, esso si applichi anche alle dichiarazioni antecedenti per il quale il termine di accertamento non sia ancora decorso rendendo possibile perciò la notificazione dell’accertamento anche successiva alla scadenza del termine ordinario.

2.4.2. Questa Corte, pur senza prendere posizione partitamente sulla questione di diritto intertemporale che qui si dibatte, ha tuttavia avuto occasione di affermare – con un obiter dictum, atteso che nella specie era in discussione se il termine dell’art. 57, comma primo, primo inciso, D.P.R. 633/72 si applichi o meno all’istanza di rimborso – sul rilievo che la menzionata modifica del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 57, comma 1, ad opera del D.Lgs. n. 313 del 1997, art. 10 si applica a decorrere dall’1.1.1998, che essa “non opera quando il termine per gli accertamenti sia scaduto in precedenza” (4616/14).

2.4.3. L’asserto, che a contrario si ritrae da questa incidentale enunciazione, in guisa del quale, dunque, la menzionata modifica dovrebbe applicarsi antecedentemente alla sua entrata in vigore se il termine per l’accertamento sia ancora pendente – e che rende conseguentemente errata la pronuncia qui impugnata – riscuote più concreto costrutto alla luce di un duplice argomento. Sotto il profilo letterale, la lettura della disposizione da parte del giudice d’appello si mostra viziata da un’evidente intervento di ortopedia giuridica a cui è stato sottoposto l’art. 11, comma 8, D.lg. 313/97 – che fissa l’entrata in vigore dell’integrazione introdotta nell’art. 57 ad opera del precedente art. 10 al 1° gennaio 1998 -, dal momento che esso si limita a stabilire che “le disposizioni del presente decreto legislativo si applicano a decorrere dal 1° gennaio 1998”, sicché ne risulta alterato il dettato se si reputa che l’art. 10 si applicherebbe alle “dichiarazioni” presentate dal 1° gennaio 1998, come appunto qui sostiene il giudice d’appello introducendo nel testo della norma un elemento letterale che in essa non figura.

Vi è poi da osservare sotto un profilo logico-razionale che, se il differimento del termine decretato dalla norma integrativa concerne l’ordinario termine di accertamento, prorogandone l’estensione a decorrere dal quindicesimo giorno della richiesta per il tempo impiegato dal contribuente a produrre i documenti richiestigli, è al termine che occorre guardare, di modo che se al 1° gennaio 1998 quel termine – come è appunto accaduto nella specie – non sia ancora decorso, è su quel termine che si rifletterà la proroga, diversamente risultandone altresì frustrate le finalità antielusive di essa in relazione a quei contribuenti che, pur essendo a quella data ancora passibili di accertamento, godrebbero dell’assurdo privilegio di poter continuare a presentare i documenti richiesti dall’ufficio quando il termine dell’accertamento sia scaduto o sia prossimo alla scadenza.

3. Il ricorso va dunque accolto e la sentenza impugnata va perciò conseguentemente cassata. La causa può essere decisa nel merito ricorrendo le condizioni dell’art. 384, comma 2, c.p.c. con il rigetto del ricorso introduttivo.

4. Spese alla soccombenza in questo giudizio e compensate nei giudizi di merito stante la novità della questione.

P.Q.M.

Accoglie il ricorso, cassa l’impugnata sentenza e, decidendo nel merito, respinge il ricorso introduttivo; condanna parte resistente al pagamento delle spese del presente giudizio che liquida in euro 2.200,00= oltre alle spese prenotate a debito e ad eventuali accessori e compensa le spese di merito.