CORTE di CASSAZIONE sentenza n. 18349 depositata il 19 settembre 2016 – L’Agenzia delle Entrate prima di iscrivere l’ipoteca su beni immobili ai sensi dell’art. 77 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602 deve comunicare al contribuente che procederà alla suddetta iscrizione, concedendo al medesimo un termine per presentare osservazioni od effettuare il pagamento

CORTE di CASSAZIONE sentenza n. 18349 depositata il 19 settembre 2016

TRIBUTI – RISCOSSIONE COATTIVA – ISCRIZIONE IPOTECARIA – OBBLIGO DI PREVENTIVA COMUNICAZIONE AL CONTRIBUENTE – OMISSIONE – NULLITA’ DELL’ISCRIZIONE IPOTECARIA

Fatto e diritto

C.P. ricorre, affidandosi a cinque motivi, per la cassazione della sentenza con la quale la Commissione Tributaria Regionale Toscana ha accolto l’appello incidentale dell’Agenzia, dichiarandone il difetto di legittimazione passiva, nonché quello principale di Equitalia, riformando la decisione di primo grado che aveva accolto il ricorso proposto dalla contribuente avverso iscrizione ipotecaria effettuata a garanzia del pagamento di numerose cartelle esattoriali; la CTR, in particolare, dopo avere ritenuto (in contrasto con la statuizione della CTP) nel caso di specie aggredibili i beni appartenenti al fondo patrimoniale, ha esaminato gli altri motivi di ricorso del contribuente (considerati “assorbiti” in primo grado), ritenendoli tutti infondati; nello specifico, ha ritenuto infondato anche la doglianza attinente alla violazione dell’art. 50 dpr 602/73.

Agenzia delle Entrate ed Equitalia si costituiscono con controricorso.

Il Comune di Rignano sull’Arno non svolge attività difensiva.

Il primo motivo, con il quale si deduce la violazione dell’art. 50 del d.p.r. 602/73, è fondato.

E’ vero, infatti che “l’iscrizione ipotecaria prevista dall’art. 77 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602 non costituisce atto dell’espropriazione forzata, ma va riferita ad una procedura alternativa all’esecuzione forzata vera e propria, sicché può essere effettuata anche senza la necessità di procedere alla notifica dell’intimazione di cui all’art. 50, secondo comma, del d.P.R. n. 602 cit., la quale è prescritta per l’ipotesi in cui l’espropriazione forzata non sia iniziata entro un anno dalla notifica della cartella di pagamento” (Cass. sez. unite 19667/2014; v. anche la “gemella” 19668/2014); va, tuttavia, rilevato che, come evidenziato da questa Corte a sez. unite nella su citata sentenza, “in tema di riscossione coattiva delle imposte, l’Amministrazione finanziaria prima di iscrivere l’ipoteca su beni immobili ai sensi dell’art. 77 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602 (nella formulazione vigente “ratione temporis”, e quindi anche nel regime antecedente l’entrata in vigore dell’obbligo di comunicazione preventiva dell’iscrizione di ipoteca ex art. 77, comma 2 bis dpr 602/73, introdotto con d.l. 70 del 2011), deve comunicare al contribuente che procederà alla suddetta iscrizione, concedendo al medesimo un termine – che può essere determinato, in coerenza con analoghe previsioni normative (da ultimo, quello previsto dall’art. 77, comma 2 bis, del medesimo d.P.R., come introdotto dal d.l. 14 maggio 2011, n. 70, conv. con modifazioni dalla legge 12 luglio 2011, n. 106), in trenta giorni – per presentare osservazioni od effettuare il pagamento, dovendosi ritenere che l’omessa attivazione di tale contraddittorio endoprocedimentale comporti la nullità dell’ iscrizione ipotecaria per violazione del diritto alla partecipazione al procedimento, garantito anche dagli artt. 41, 47 e 48 della Carta dei diritti fondamentali della Unione europea, fermo restando che, attesa la natura reale dell’ipoteca, l’iscrizione mantiene la sua efficacia fino alla sua declaratoria giudiziale d’illegittimità”; come è stato poi precisato da questa Corte “la citata sentenza delle sezioni unite ha anche implicitamente riconosciuto che spetta al Giudice qualificare giuridicamente la tesi del contribuente, che ha comunque dedotto la nullità dell’iscrizione di ipoteca a causa della mancata instaurazione del contradditorio; e non assume rilievo che sia stata invocata in concreto una norma non invocabile, dovendo il Giudice dar adeguata veste giuridica ai fatti, utilizzando la normativa che ad essi si attaglia” (Cass. 6072/2015).

La su citata sentenza (Cass. sez. unite 19667/2014) non appare in contrasto con la successiva sentenza delle stesse sez. unite 24823/2015.

Come proprio da quest’ultima evidenziato, infatti, se, da una parte è vero, che il contenuto motivazionale di Cass. sez. unite 19667/2014 (e della “gemella” Cass. sez. unite 19668/2014) sembra effettivamente tendere al riconoscimento di una generalizzata espansione della garanzia del contradditorio endoprocedimentale quale espressione di principio immanente all’ordinamento nazionale ed a quello europeo, ciononostante, la particolare specificità della questione devoluta a Cass. sez. unite 19667/2014 e gli sviluppi argomentativi su di essa più propriamente incentrati (v. punto 13 della detta sentenza) inducono a ritenere che il suddetto riconoscimento resti fuori dall’ambito del principio di diritto propriamente enucleatale dalla detta sentenza, in quanto strettamente riferibile al relativo concreto decisum; al riguardo proprio della specificità della questione concernente l’iscrizione ipotecaria, Cass. sez. unite 24823/2015 ha chiarito che “le decisioni 19667/14 e 19668/14 hanno affrontato il tema del contraddittorio con specifico riguardo alle iscrizioni ipotecarie ex art. 77 d.p.r. 602/1973 (in riferimento al regime antecedente all’entrata in vigore dell’art. 77, comma 2 bis, d.p.r 600/1973, introdotto con d.l. 70/2011, convertito in L. 106/2011). E, pertanto, in relazione ad atti per i quali (a differenza di quanto avviene per gli avvisi di accertamento, pur se adottati “a tavolino”), la comunicazione all’interessato non è normativamente prescritta in termini espliciti nemmeno dopo l’adozione, e per i quali il tema dell’assenza di contraddittorio si pone quindi (in rapporto alla disciplina applicabile ratione temporis), non solo, e non tanto, nell’ambito (endoprocedimentale) dell’iter amministrativo di formazione, quanto, e soprattutto, nella fase (postprocedimentale) successiva al perfezionamento dell’atto ed esposta alle conseguenze della relativa efficacia. D’altro canto, è proprio questa precipua caratteristica degli atti considerati – quella, cioè, di essere atti impugnabili (davanti al giudice tributario: v. artt. 19, comma 1 lett. e bis, e 21 d.lgs. 546/1992), e, pur tuttavia, suscettibili non solo di esser posti in essere, ma, altresì, e soprattutto, di produrre effetti pregiudizievoli per il destinatario anche insciente domino, ad essere (correttamente) stigmatizzata dalle sentenze gemelle (cfr. il citato punto 13), per indebita compressione della stessa garanzia della difesa giurisdizionale di cui all’art. 24 Cost. e ad indurle a porvi rimedio mediante omologazione della disciplina pregressa a quella sopravvenuta (v. l’art. 77, comma 2 bis, d.p.r 600/1973, introdotto con d.l. 70/2011, convertito in l. 106/2011, cit.)”.

Anche il secondo motivo, con il quale ci si duole che la CTR abbia ritenuto l’Agenzia carente di legittimazione passiva nonostante l’iscrizione ipotecaria fosse stata impugnata anche in ragione della nullità ed inesistenza degli atti presupposti (ruoli emessi dall’Agenzia delle Entrate), è fondato, avendo la contribuente impugnato l’iscrizione ipotecaria in questione anche per motivi concernenti la fondatezza della pretesa fiscale a base dell’iscrizione ipotecaria in questione (v. pag. 4 ricorso per Cassazione e pagg. 3 e 4 sentenza impugnata).

Il terzo motivo, con il quale di denunzia violazione degli artt. 36 bis e 6 L. 212/2000, è inammissibile, non essendo indicate le affermazioni in diritto della CTR contrastanti con la denunziata violazione di legge.

Il quarto ed il quinto motivo, da valutasi congiuntamente in quanto tra loro connessi, con i quali si denunzia violazione degli artt 170 cc e 2697 c.c., sono inammissibili nella parte in cui viene contestato un accertamento in fatto compiuto dalla CTR (e cioè che, nella specie, “non risulta assolutamente provato che i debiti maturati nell’esercizio dell’attività di impresa, che sono normalmente contratti per la produzione del reddito destinato al soddisfacimento dei bisogni della famiglia, siano estranei ai bisogni stessi”); ciò posto, il motivo è infondato, alla luce del principio, da ultimo ribadito da Cass. 1652/2016, secondo cui l’art. 170 c.c., nel disciplinare le condizioni di ammissibilità dell’esecuzione sui beni costituiti nel fondo patrimoniale, detta una regola applicabile anche all’iscrizione di ipoteca non volontaria, ivi compresa quella di cui all’art. 77 del d.P.R. n. 602 del 1973, sicché l’esattore può iscrivere ipoteca su beni appartenenti al coniuge o al terzo, conferiti nel fondo, se il debito sia stato da loro contratto per uno scopo non estraneo ai bisogni familiari, ovvero – nell’ipotesi contraria – purché il titolare del credito, per il quale l’esattore procede alla riscossione, non fosse a conoscenza di tale estraneità, dovendosi ritenere, diversamente, illegittima l’eventuale iscrizione comunque effettuata”.

In conclusione, pertanto, vanno accolti il primo e secondo motivo, rigettati gli altri; di conseguenza, va cassata, in relazione ai motivi accolti, l’impugnata sentenza, con rinvio per nuova valutazione, anche per le spese, alla CTR Toscana, diversa composizione.

P.Q.M.

Accoglie il primo e secondo motivo; rigetta gli altri; cassa, in relazione ai motivi accolti, l’impugnata sentenza, con rinvio alla CTR Toscana, diversa composizione, che provvederà anche alla regolamentazione delle spese del presente giudizio di legittimità.