CORTE DI CASSAZIONE, sezione penale, sentenza n. 55482 depositata il 13 dicembre 2017 – Omesso versamento dell’IVA oltre soglia e responsabilità penale dell’Amministratore subentrante

Reati tributari – IVA – Omesso versamento imposta oltre soglia – Amministratore subentrante – Responsabilità penale

Ritenuto in fatto

1. – Con sentenza del 13 febbraio 2017, la Corte d’appello di Campobasso ha confermato la sentenza del 16 luglio 2015 emessa dal Gup del Tribunale di Isernia, la quale ha ritenuto l’imputato responsabile per il delitto di cui all’art. 10 ter, d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74, perché in qualità di amministratore unico della M.C. s.r.l. dal 20 aprile 2009, non versava l’imposta sul valore aggiunto per un importo complessivo di euro 1.075.067, dovuta per il periodo di imposta 2008.

2. – Avverso la sentenza, l’imputato ha presentato ricorso per cassazione, tramite il difensore, chiedendone l’annullamento.

2.1. – Con un primo motivo di doglianza, si lamenta la tardiva notificazione del decreto di citazione all’imputato, che sarebbe stato avvisato solo qualche giorno prima del procedimento. La circostanza renderebbe nullo il decreto di citazione a giudizio e di conseguenza la decisione resa dalla Corte d’appello.

2.2. – Con un secondo motivo, si contesta l’erronea applicazione della legge penale, dal momento che la sentenza impugnata avrebbe riconosciuto la responsabilità penale dell’imputato in mancanza di prove a sostegno dell’elemento soggettivo del reato contestato. Premesso che l’importo dell’IVA evasa è il risultato dalla compensazione tra IVA a debito sulle cessioni effettuate e IVA a credito sugli acquisti effettuati, il ricorrente evidenzia che nell’anno 2008, gli acquisti della società sarebbero corrisposti a un importo superiore ai dieci milioni di euro, frutto di operazioni intracomunitarie con società estere. In tali casi, troverebbe applicazione un obbligo di trasmissione mensile del modello INTRA- 2, obbligo non rispettato dalla gestione precedente. Tale circostanza dimostrerebbe, secondo l’argomentazione difensiva, che l’evasione d’imposta sarebbe già stata ampiamente pianificata dai proprietari della M.C. s.r.l. in un momento precedente alla cessione della società al ricorrente, il quale, una volta subentrato, si sarebbe trovato nell’impossibilità di fare fronte all’obbligazione. La sentenza impugnata sostiene che la contezza delle obbligazioni da parte dell’imputato, al momento dell’assunzione della carica di amministratore, si dimostri sufficiente ai fini del perfezionamento dell’elemento psicologico del reato; tuttavia, secondo il ricorrente, tale considerazione traviserebbe il profilo rappresentativo del dolo con quello volitivo, richiesto anch’esso quale criterio soggettivo di imputazione della fattispecie contestata.

2.3. – In terzo luogo, si deduce l’inosservanza degli artt. 322 ter cod. pen. e 143, comma 1, della legge n. 244 del 2007, con la conseguente violazione del principio di irretroattività in malam partem. Secondo l’argomentazione difensiva, la Corte d’appello, omettendo di rispondere alle doglianze formulate dal ricorrente nell’atto di appello, si limiterebbe ad affermare l’applicabilità della confisca anche al profitto di reato, considerato quale risparmio di spesa. A parere della difesa, la legge n. 244 del 2007, introducendo la confisca per equivalente anche per gli illeciti penali-tributari, avrebbe operato un rinvio al testo dell’art. 322 ter, cod. pen., nella cui formulazione originaria, in merito alla confisca di valore si faceva riferimento al solo “prezzo” del reato quale oggetto della confisca, ma non al “profitto”, termine aggiunto al testo normativo solo con la legge n. 190 del 2012, in epoca successiva alla data di commissione del reato.

2.4. – Con un quarto motivo di ricorso, si eccepiscono: l’inosservanza degli artt. 322 ter cod. pen. e 143, comma 1, legge n. 244/2007, la violazione del diritto di difesa e l’omessa motivazione della sentenza in relazione alla mancata disamina dei motivi di impugnazione proposti con l’atto di appello. Nello specifico, si lamenta che la sentenza di appello, nel rispondere a specifico motivo di doglianza, si sarebbe limitata a ritenere la non indispensabilità, ai fini della confisca per equivalente, della precedente applicazione del sequestro preventivo e dell’individuazione dei beni interessati. Secondo l’argomentazione difensiva, il pubblico ministero procedente non avrebbe avanzato alcuna richiesta di applicazione del sequestro finalizzato alla confisca per equivalente, difettando, dunque, ogni minima individuazione di beni ai quali applicare il provvedimento reale. Il provvedimento mancherebbe, dunque, del necessario carattere di determinatezza o determinabilità dell’oggetto. In aggiunta, secondo il ricorrente, la sentenza impugnata disporrebbe la confisca con una formula generica, ossia “beni nella disponibilità”, non apparendo chiaro se con questa si debbano intendere compresi o meno anche i beni di disponibilità indiretta del ricorrente. La mancanza del precedente procedimento di sequestro, seguito dalla confisca, determinerebbe un’inversione logica e cronologica delle attività investigative, che, di norma, condurrebbero all’individuazione di uno specifico bene su cui applicare il vincolo del sequestro. In difetto di sequestro, secondo la prospettazione difensiva, una confisca disposta in sentenza dovrebbe al massimo concernere somme nella diretta disponibilità dell’imputato e corrispondenti al valore del solo prezzo di reato, dal momento che l’ablazione sarebbe inconcepibile rispetto a beni mobili e immobili, dal momento che tutte le questioni relative alla proporzionalità tra il prezzo del reato e il bene confiscato e quelle riguardanti l’effettiva disponibilità del bene, si porrebbero in una fase inappropriata, ossia quella esecutiva. Secondo il ricorrente, non apparirebbe sufficiente indicare con la confisca l’importo complessivo da sequestrare, demandando poi in fase esecutiva l’individuazione dei beni da apprendere e la verifica della corrispondenza del valore al quantum indicato.

2.5. – Con una quinta censura, si lamenta, ancora, la violazione medesimi artt. 322 ter, cod. pen. e 143, comma 1, legge n. 244 del 2007, oltre a vizi della motivazione, dal momento che la sentenza impugnata non esporrebbe le ragioni per cui non era stata disposta la confisca diretta nei confronti della società M.C. s.r.l. Secondo la prospettazione difensiva, il delitto in contestazione è stato commesso dall’imputato nella qualità di amministratore unico della società, ossia di un soggetto di diritto, con distinti personalità e patrimonio, nei cui confronti in primis sarebbe dovuta avvenire la ricerca di ciò che ha costituito il prezzo o profitto del reato. Tuttavia, nella motivazione della sentenza impugnata non si rinverrebbero le ragioni per cui non risultasse possibile eseguire una confisca di denaro o di beni direttamente riconducibili al profitto di reato.

Considerato in diritto

3. – Il ricorso è inammissibile.

3.1. – Il primo motivo di doglianza – con cui si lamenta la tardiva notificazione del decreto di citazione all’imputato – è inammissibile per genericità. La difesa non richiama puntualmente l’atto di citazione, né la sua notificazione, né le relative date; non chiarisce, perciò, le ragioni della lamentata tardività. E non deduce neanche di avere proposto la relativa eccezione all’udienza di fronte alla Corte d’appello; con la conseguenza che l’eventuale nullità risulterebbe comunque sanata, in applicazione il principio secondo cui la violazione del termine a comparire di venti giorni stabilita dall’art. 601, comma terzo, cod. proc. pen., non risolvendosi in una omessa citazione dell’imputato, costituisce una nullità a regime intermedio che risulta sanata nel caso in cui non sia eccepita entro i termini previsti dall’art. 180, richiamato dall’art. 182 cod. proc. pen. (ex multis, Sez. 5, n. 39221 del 30/06/2015, Rv. 264721).

3.2. – Il secondo motivo di ricorso – relativo alla mancanza dell’elemento soggettivo del reato – è manifestamente infondato, a fronte dei noti e consolidati orientamenti di legittimità sul punto. Correttamente, la sentenza impugnata ritiene sussistente l’elemento psicologico del reato, dal momento che l’imputato, con l’accettazione della carica di amministratore, ha avuto contezza delle obbligazioni, anche tributarie, da adempiere e della situazione economica complessiva della società. Come più volte ribadito da questa Corte, ai fini della configurazione dell’elemento psicologico del reato previsto dall’art. 10 ter, d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74, basta il dolo generico, con la conseguenza che, per la commissione del reato, è sufficiente la coscienza e volontà di non versare all’Erario l’imposta sul valore aggiunto legalmente dovuta (Sez. 3, n. 3098 del 05/11/2015, dep. 25/01/2016, Rv. 265939; Sez. 3, n. 8352 del 24/06/2014, dep. 25/02/2015, Rv. 263127). Risponde del medesimo reato, inoltre, quanto meno a titolo di dolo eventuale, anche il soggetto che, subentrando nella carica di amministratore di una società di capitali dopo la presentazione della dichiarazione di imposta e prima della scadenza del versamento, omette di versare all’erario le somme dovute, senza aver esperito i controlli contabili sugli ultimi adempimenti fiscali. L’assunzione della carica di amministratore comporta, infatti, per comune esperienza, una minima verifica della contabilità, dei bilanci e delle ultime dichiarazioni dei redditi, per cui, qualora ciò non accada, è evidente che sceglie di assumere la carica si espone volontariamente a tutte le conseguenze che possono derivare da pregresse inadempienze (ex multis, Sez. 3, n. 34927 del 24/06/2015, Rv. 264882; Sez. 3, n. 30492 del 23/06/2015, Rv. 264395). Né la difesa ha operato puntuali richiami a risultanze istruttorie, pretermesse o scorrettamente valutate dai giudici di merito, dalle quali possano emergere elementi di segno contrario.

3.3. – Anche il terzo motivo di doglianza è manifestamente infondato. La difesa non prende in considerazione le plurime e conformi decisioni di questa Corte, le quali hanno statuito che, con riguardo ai reati tributari considerati dall’art. 1, comma 143, della legge n. 244 del 2007, la confisca per equivalente può essere disposta non soltanto per il prezzo, ma anche per il profitto del reato, posto che l’integrale rinvio alle disposizioni di cui all’art. 322 ter cod. pen., contenuto nell’art. 1, comma 143, richiamato, consente di affermare che, con riferimento a detti reati, trova applicazione non solo il primo ma anche il secondo comma della norma codicistica (ex plurimis, Sez. 3, n. 23108 del 23/04/2013, Rv. 255446; Sez. 3, n. 35807 del 07/07/2010, Rv. 248618; Sez.3, n. 25890 del 26/05/2010, Rv. 248058). Né, proprio in ragione del rinvio all’art. 322 ter nella sua integralità, può lamentarsi che l’interpretazione in questione sarebbe di natura estensiva e, dunque, non consentita. A diverse conclusioni non può condurre neppure la modifica dell’art. 322 ter, comma 1, introdotta dall’art. 1, comma 75, lettera o), della legge 6 novembre 2012, n. 190, per effetto della quale la confisca di beni di cui il reo ha la disponibilità è consentita, per i delitti previsti dagli artt. da 314 a 320 cod. pen., per un valore corrispondente non più solo al prezzo del reato ma anche al profitto di esso. Tale modifica è stata infatti introdotta proprio per consentire l’operatività del sequestro per equivalente del profitto in relazione a quelle ipotesi per le quali l’esclusivo riferimento al prezzo non consentiva di estendere al di là di esso l’oggetto della misura reale, in tal modo essendosi adeguato il sistema interno alle indicazioni in tema di confisca di valore desumibili da una serie di fonti internazionali ed europee tra cui le decisione quadro 2005/212/GAI del 24 febbraio 2005 del Consiglio dell’Unione Europea, che all’art. 2 impone agli Stati Membri di adottare «le misure necessarie per poter procedere alla confisca totale o parziale di strumenti o proventi di reati punibili con una pena della libertà superiore ad un anno o di beni il cui valore corrisponda a tali proventi». Dunque, tale modifica è volta a sanzionare compiutamente, attraverso lo strumento della confisca per equivalente, le condotte illecite volte a procurare all’agente illeciti profitti, senza irragionevoli distinzioni fondate sulla diversa tipologia dei reati posti in essere. E il quadro appena delineato trova conferma nell’attuale regime dell’istituto, contenuto nell’art. 12- bis, comma 1, del d.lgs. n. 74 del 2000, inserito dall’art. 10, comma 1, del d.lgs. 24 settembre 2015, n. 158, perché tale disposizione, in continuità con la disciplina precedente, prevede che, «Nel caso di condanna o di applicazione della pena su richiesta delle parti a norma dell’articolo 444 del codice di procedura penale per uno dei delitti previsti dal presente decreto, è sempre ordinata la confisca dei beni che ne costituiscono il profitto o il prezzo, salvo che appartengano a persona estranea al reato, ovvero, quando essa non è possibile, la confisca di beni, di cui il reo ha la disponibilità, per un valore corrispondente a tale prezzo o profitto».

3.4. – Il quarto motivo di doglianza – concernente l’errata applicazione della legge penale, data la mancanza della precedente emissione del sequestro preventivo e dell’individuazione dei beni interessati e la connessa violazione del diritto di difesa – è manifestamente infondato. In virtù della stessa natura della confisca per equivalente, non sussiste alcun obbligo di individuare nel decreto di sequestro preventivo o nella confisca i beni su cui porre il vincolo. Una simile indicazione troverebbe la sua giustificazione nell’esistenza di un rapporto strumentale fra il bene da sequestrare, come profitto o prezzo dell’attività criminosa, e il reato; mentre, ai fini della confisca per equivalente, non è necessaria la sussistenza di un rapporto di pertinenzialità fra la res e il reato; dal momento che la misura non ricade direttamente sui beni costituenti il profitto del reato, ma ha per oggetto il controvalore di essi. Il giudice che dispone il sequestro o la confisca è solo tenuto, dunque, ad indicare l’importo complessivo da sequestrare e l’individuazione specifica dei beni da apprendere e la verifica della corrispondenza del loro valore con il quantum indicato nel sequestro, è riservata, infatti, alla fase esecutiva demandata al Pubblico Ministero (Sez. 3, 7 maggio 2014, n. 37848; Sez. 2, 21 luglio 2015, n. 36464). E la confisca per equivalente deve essere obbligatoriamente disposta con la sentenza di condanna anche in mancanza di sequestro, senza che ciò comporti alcuna violazione del diritto di difesa potendo il destinatario ricorrere al giudice dell’esecuzione qualora si ritenga pregiudicato dai criteri adottati dal P.M. nella selezione dei cespiti da confiscare (ex plurimis, Sez. 2, n. 24785 del 12/05/2015, Rv. 264282; Sez. 5, n. 9738 del 02/12/2014, dep. 05/03/2015, Rv. 262893).

3.5. – Il quinto motivo di doglianza, con cui si lamenta che la sentenza impugnata non esporrebbe le ragioni per cui non era stata disposta la confisca diretta nei confronti della società M.C. s.r.l. è inammissibile per genericità. Il ricorrente, non solo non indica i beni nella disponibilità della persona giuridica su cui la confisca diretta avrebbe potuto essere disposta, ma addirittura impronta la sua linea difensiva (v., in particolare il motivo sub 2.2.) sulla pacifica incapienza della società e sulla sua mancata conoscenza della stessa.

4. – Il ricorso, conseguentemente, deve essere dichiarato inammissibile. Tenuto conto della sentenza 13 giugno 2000, n. 186, della Corte costituzionale e rilevato che, nella fattispecie, non sussistono elementi per ritenere che «la parte abbia  proposto il ricorso senza versare in colpa nella determinazione della causa di inammissibilità», alla declaratoria dell’inammissibilità medesima consegue, a norma dell’art. 616 cod. proc. pen., l’onere delle spese del procedimento nonché quello del versamento della somma, in favore della Cassa delle ammende, equitativamente fissata in € 2.000,00.

P.Q.M.

Dichiara inammissibile il ricorso e condanna il ricorrente al pagamento delle spese processuali e della somma di € 2.000,00 in favore della Cassa delle ammende.