CORTE DI CASSAZIONE – Ordinanza 01 dicembre 2020, n. 27401 – In tema di accertamento sintetico del reddito, ai sensi dell’art. 38, comma 6, del d.P.R. n. 600 del 1973, ove il contribuente deduca che la spesa sia il frutto di liberalità o di altra provenienza, la relativa prova deve essere fornita con la produzione di documenti, dai quali emerga non solo la disponibilità all’interno del nucleo familiare di tali redditi, ma anche l’entità degli stessi e la durata del possesso in capo al contribuente interessato dall’accertamento, pur non essendo lo stesso tenuto, altresì, a dimostrare l’impiego di detti redditi per l’effettuazione delle spese contestate, attesa la fungibilità delle diverse fonti di provvista economica

Tributi – IRPEF – Accertamento sintetico del reddito – Redditometro – Motivazione dell’atto – Sussistenza dei fattori-indice della capacità contributiva – Legittimità – Onere di prova contraria

Rilevato che

L’Agenzia delle Entrate ricorre, con unico motivo, nei confronti di E.S., che resiste con controricorso, avverso la sentenza, indicata in epigrafe, con cui la Commissione tributaria regionale delle Marche (d’ora in poi C.T.R.), in controversia avente ad oggetto l’impugnazione di avviso di accertamento, emesso ai sensi dell’art. 38, quarto comma, del d.P.R. n. 600/1973 e avente ad oggetto Iperf dell’anno di imposta 2002, ne aveva rigettato l’appello avverso la prima decisione di annullamento dell’atto impositivo;

in particolare, il Giudice di appello, dato atto che l’avviso impugnato, elenca solamente i dati in possesso al sistema Anagrafe Tributaria, le risposte fornite al questionario inviato dall’ufficio e le osservazioni della controparte senza fornire le ragioni per cui sono state ritenute non “probanti” le argomentazioni addotte dalla contribuente, lo riteneva illegittimo essendo meramente fondato sull’applicazione di coefficienti presuntivi;

il ricorso è stato avviato alla trattazione in camera di consiglio ai sensi dell’art. 380 bis. 1 cod.proc.civ., in prossimità della quale la controricorrente ha depositato memoria.

Considerato che

1. con l’unico motivo di ricorso – rubricato: violazione e falsa applicazione degli articoli 38, commi 4, 5, 6, e 7 d.p.r. n. 600/1973 e 7/l.212/2000 (testo precedente all’introduzione della novella ex art. 22, comma 1 D.L. 31/5/2010 n. 78) In relazione all’art. 360, comma 1, n.3 c.p.c. – l’Agenzia delle entrate deduce l’errore in cui sarebbe incorsa la C.T.R. nel ritenere che, nel caso di specie, fosse applicabile la novella che prevede l’obbligo di preventiva instaurazione del contraddittorio di adesione e avere, perciò, dichiarato l’avviso di accertamento illegittimo in quanto privo delle ragioni per le quali non si erano ritenute probanti le argomentazioni addotte dalle contribuente.

La ricorrente, inoltre, si duole che la C.T.R. abbia annullato, con tale motivazione, integralmente l’atto impositivo laddove, invece, le argomentazioni addotte dalla contribuente, prima dell’emissione dell’avviso dell’accertamento, riguardavano unicamente il bene indice rappresentato dalla autovettura F. e non anche gli altri sui quali, pure, era fondato l’avviso impugnato.

1.1 La censura è fondata. Secondo la costante giurisprudenza di questa Corte in materia (cfr. tra le altre Cass. n. 16912 del 10/08/2016) <<in tema di accertamento in rettifica delle imposte sui redditi delle persone fisiche, la determinazione effettuata con metodo sintetico, sulla base degli indici previsti dai decreti ministeriali del 10 settembre e 19 novembre 1992, riguardanti il cd. redditometro, dispensa l’Amministrazione da qualunque ulteriore prova rispetto all’esistenza dei fattori-indice della capacità contributiva, sicché è legittimo l’accertamento fondato su essi, restando a carico del contribuente, posto nella condizione di difendersi dalla contestazione dell’esistenza di quei fattori, l’onere di dimostrare che il reddito presunto non esiste o esiste in misura inferiore>>.

Specificamente, poi, si è, condivisibilmente affermato (v. Cass. n. 1332 del 26/01/2016) che <<In tema di accertamento delle imposte sui redditi, qualora l’ufficio determini sinteticamente il reddito complessivo netto in relazione alla spesa per incrementi patrimoniali ed il contribuente deduca che tale spesa sia il frutto di liberalità, ai sensi dell’art. 38, comma 6, del d.P.R. n. 600 del 1973, (applicabile “ratione temporis”), la relativa prova deve essere fornita dal contribuente con la produzione di documenti, dai quali emerga non solo la disponibilità all’interno del nucleo familiare di tali redditi ma anche l’entità degli stessi e la durata del possesso in capo al contribuente interessato dall’accertamento>> Ed ancora, di recente (Cass n. 18097 del 10/07/2018) che <<in tema di accertamento sintetico, ex art. 38, comma 6, del d.P.R. n. 600 del 1973, non è sufficiente la dimostrazione, da parte del contribuente, della disponibilità di redditi ulteriori rispetto a quelli dichiarati, in quanto, pur non essendo esplicitamente richiesta la prova che tali redditi sono stati utilizzati per coprire le spese contestate, deve essere fornita quella delle circostanze sintomatiche del fatto che ciò sia accaduto o sia potuto accadere>> e (Cass. n, 7757 del 28/03/2018) che <<in tema di accertamento sintetico del reddito, ai sensi dell’art. 38, comma 6, del d.P.R. n. 600 del 1973, ove il contribuente deduca che la spesa sia il frutto di liberalità o di altra provenienza, la relativa prova deve essere fornita con la produzione di documenti, dai quali emerga non solo la disponibilità all’interno del nucleo familiare di tali redditi, ma anche l’entità degli stessi e la durata del possesso in capo al contribuente interessato dall’accertamento, pur non essendo lo stesso tenuto, altresì, a dimostrare l’impiego di detti redditi per l’effettuazione delle spese contestate, attesa la fungibilità delle diverse fonti di provvista economica>>.

Infine, Cass. n. 10037 del 24/04/2018 ha, condivisibilmente, affermato la manifesta infondatezza della questione di legittimità costituzionale dell’art. 38, commi 4 e ss., del d.P.R. n. 600 del 1973, nella formulazione anteriore alle modifiche introdotte dal d.l. n. 78 del 2010, conv., con modif., nella l. n. 122 del 2010, nella parte in cui consente l’accertamento con metodo sintetico mediante il cd. redditometro, con riferimento sia all’art. 23 Cost., poiché i relativi decreti ministeriali non contengono norme per la determinazione del reddito, assolvendo soltanto ad una funzione accertativa e probatoria, sia agli artt. 24 e 53 Cost., in quanto il contribuente può dimostrare, attraverso idonea documentazione, che il maggior reddito accertato è insussistente ovvero costituito, in tutto o in parte, da redditi esenti o soggetti a ritenute alla fonte a titolo di imposta.

Quanto poi alla preventiva instaurazione del contraddittorio, nella specie pacificamente avvenuto, è principio fermo (cfr. Cass. n.11283 del 31/05/2016) quello per cui <<In tema di diritti e garanzie del contribuente sottoposto a verifiche fiscali, l’Amministrazione finanziaria è gravata esclusivamente per i tributi “armonizzati” di un obbligo generale di contraddittorio endoprocedimentale, pena l’invalidità dell’atto, mentre, per quelli “non armonizzati”, non essendo rinvenibile, nella legislazione nazionale, una prescrizione generale, analoga a quella comunitaria, solo ove risulti specificamente sancito, come avviene per l’accertamento sintetico in virtù dell’art. 38, comma 7, del d.P.R. n. 600 del 1973, nella formulazione introdotta dall’art. 22, comma 1, del d.l. n. 78 del 2010, conv. in l. n. 122 del 2010, applicabile, però, solo dal periodo d’imposta 2009, per cui gli accertamenti relativi alle precedenti annualità sono legittimi anche senza l’instaurazione del contraddittorio endoprocedimentale>>.

In continuità si è, quindi, affermato (cfr. Cass. n.8378 del 31/03/2017) che <<In tema di imposte sul redditi e sul valore aggiunto, è valido l’avviso di accertamento che non menzioni le osservazioni del contribuente ex art. 12, comma 7, della l. n. 212 del 2000, atteso che, da un lato, la nullità consegue solo alle irregolarità per le quali sia espressamente prevista dalla legge oppure da cui derivi una lesione di specifici diritti o garanzie tale da Impedire la produzione di ogni effetto e, dall’altro lato, l’Amministrazione ha l’obbligo di valutare tali osservazioni, ma non di esplicitare detta valutazione nell’atto lmpositivo>>,

2. Così evidenziati i principi regolatori della materia, come enucleati da questa Corte ed ai quali il Collegio ritiene di dare continuità, il ricorso merita Integrale accoglimento.

La C.T.R., Invero, ha erroneamente ritenuto, malgrado i ripetuti Incontri tra l’Amministrazione e la contribuente, che fosse necessaria ai fini della legittimità dell’avviso impugnato l’Indicazione specifica delle ragioni per le quali l’Ufficio non aveva ritenuto probanti le argomentazioni addotte dalla contribuente, mentre l’avviso di accertamento era idoneamente motivato, giacché l’Ufficio deve solo Indicare gli elementi indicatori di reddito e lo scostamento derivatone rispetto al reddito dichiarato, ben potendo il contribuente fornire la prova contrarla anche nel corso del giudizio; prova che nella specie non risulta fornita o, quanto meno, ove fornita, neppure vagliata dalla C.T.R.

3. In conclusione, quindi, il ricorso va accolto con cassazione della sentenza impugnata e rinvio al Giudice di merito perché provveda, adeguandosi ai superiori principi, all’esame delle questioni rimaste assorbite e al regolamento delle spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

Accoglie il ricorso.

Cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Commissione tributaria regionale delle Marche, in diversa composizione, cui demanda di provvedere anche in ordine alle spese del giudizio di legittimità.