CORTE DI CASSAZIONE – Ordinanza 02 luglio 2019, n. 17702 – La detrazione di cui all’art. 19 del d.P.R. n. 633 del 1972 richiede che l’I.V.A. sia effettivivamente dovuta, e cioè che tale imposta corrisponda ad operazioni effettivamente poste in essere ed ad essa soggette, in coerenza con quanto prescritto dagli artt. 17 e 20 della sesta Direttiva del Consiglio CEE n. 77/388

Tributi – Accertamento – Riscossione – Maggior reddito imponibile – Contratto di collaborazione

Rilevato che

Con avviso di accertamento notificato alla società Dea S. s.p.a., per l’anno d’imposta 2005, l’Agenzia delle Entrate riprendeva a tassazione maggior reddito imponibile per costi non inerenti per un importo di euro 204.150, relativi a <<provvigioni passive>> derivanti da un contratto di collaborazione stipulato dalla contribuente con la società portoghese Gros Comercio e Servicios LDA, e <<spese commercializzazione prodotti>>, derivanti da contratto concluso dalla contribuente con la Dea S. sari, accertando maggiori imposte ai fini Ires ed I.V.A. non detraibile per euro 34.430,00.

La Commissione tributaria provinciale di Vicenza accoglieva in parte il ricorso proposto dalla società contribuente avverso l’avviso di accertamento, ritenendo infondati i rilievi in materia di I.V.A.

In esito all’appello della contribuente ed all’appello incidentale dell’Ufficio, la Commissione tributaria regionale rigettava il primo ed accoglieva il secondo.

Rilevava, in particolare, la infondatezza del motivo con cui la società contestava il recupero a tassazione dell’importo di euro 181.150,00, concernente le provvigioni corrisposte alla società portoghese, stante l’assenza di documentazione idonea a provare la certezza e determinabilità del costo asseritamente sostenuto, e confermava il recupero dell’importo di euro 23.000,00 per spese di commercializzazione prodotti, confermando, come affermato dai giudici di primo grado, che l’esborso integrava una operazione finanziaria da controllante a controllata, <<con conseguente naturale presunzione di interessi>>; richiamando l’art. 19 del d.P.R. n. 633 del 1972, riteneva indetraibile l’I.V.A.

Ricorre per la cassazione della suddetta decisione la Dea S. s.p.a., con due motivi.

L’Agenzia delle Entrate ha depositato atto di costituzione.

La contribuente ha depositato memoria ex art. 380-bis.1. cod. proc.

Considerato che

1. Con il primo motivo di ricorso, denunciando violazione e falsa applicazione dell’art. 109 del d.P.R. n. 917 del 1986 e dell’art. 2727 cod. civ., la ricorrente evidenzia che la Commissione regionale non ha contestato che i costi derivanti dal contratto stipulato con la società portoghese non fossero connessi all’attività imprenditoriale, ma ne ha censurato la incertezza e determinabilità, e sostiene che la decisione impugnata ha erroneamente applicato il citato art. 109 del d.P.R. n. 917/1986, considerato che l’Agenzia delle Entrate non aveva dedotto la falsità delle fatture contabilizzate e che la documentazione prodotta provava il pagamento delle provvigioni secondo gli accordi assunti con il contratto di collaborazione commerciale con la Gros Comercio e Servicios LDA.

Relativamente, poi, al recupero a tassazione delle cd. spese di commercializzazione prodotti dell’importo di euro 23.000,00, ribadisce che trattasi di costi che costituiscono il corrispettivo dovuto per le attività svolte dalla Dea S. sari (Francia) a favore dei propri prodotti, in esecuzione di un contratto, regolarmente esibito ai verificatori, avente ad oggetto studi di mercato, assistenza in materia di marketing, vendita, pubblicità, e che non è invece configurabile una operazione di finanziamento, come ritenuto dai giudici di primo grado e dai giudici di appello; eccepisce, pertanto, che l’Ufficio ha violato il divieto di doppia presunzione che vieta la correlazione di una presunzione semplice con altra presunzione semplice.

2. La censura è infondata.

I giudici di appello hanno confermato il recupero a tassazione dell’importo di euro 181.150,00 relativo alle provvigioni che la contribuente assume di avere corrisposto alla società portoghese Gros Comercio e Servicios LDA, condividendo il rilievo, operato dall’Ufficio, secondo cui manca documentazione idonea a dimostrare la certezza e determinabilità del costo.

2.1. La Commissione regionale ha così motivato: <<pur ammettendo che il servizio di marketing, ricerche di mercato, assistenza commerciale, partecipazione a fiere, fornito dalla società Gros Comercio e Servicios venisse retribuito, a termini di contratto, con una percentuale forfettaria del fatturato della zona di competenza o, in un secondo momento, con una somma forfettaria mensile oltre a premi e incentivi determinati volta per volta, e che quindi non si trattasse nel caso di provvigioni in senso proprio, risulta comunque anomalo, anche a giudizio di questo Collegio, che la società contribuente, in relazione ad un contratto che ha comportato un notevole impegno finanziario, non sia stata in grado di documentare le attività rese dalla società di servizi a fronte del compenso versato, apparendo poco verosimile che una società di servizi riceva il 4% dell’intero fatturato estero della società cliente senza rendere disponibile a quest’ultima un elenco dei clienti segnalati o seguiti nell’anno, o comunque un qualche resoconto, più o meno puntuale e analitico, delle attività svolte a beneficio del cliente. Né tale può essere considerato l’elenco clienti esteri presentato, dal quale, come esattamente rileva l’Ufficio, non è dato rilevare il collegamento fra i clienti elencati – e l’ammontare delle vendite relative a ciascuno – e l’operato della società portoghese, non risultando provato in particolare né che i clienti stranieri siano stati acquisiti per il tramite della Gros Comercio e Servicios LDA, né che il fatturato riferibile a ciascun cliente sia stato prodotto grazie ai servizi della società stessa. Il costo in questione, in assenza di adeguata documentazione che ne dia giustificazione, non può quindi essere riconosciuto…>>.

2.2. Sebbene non abbiano disconosciuto l’esistenza del contratto concluso dalla contribuente con la società portoghese, i giudici regionali hanno ritenuto che la documentazione prodotta – ossia il contratto, le fatture, l’elenco clienti esteri – non fosse idonea a provare l’attività in concreto svolta dalla società di servizi e, di conseguenza, l’ammontare dei costi effettivamente sostenuti dalla contribuente per l’attività promozionale.

2.3. A fronte di tale accertamento in fatto, la doglianza fatta valere dalla ricorrente, seppure prospettata come vizio di violazione di legge, concerne in realtà la motivazione ed il valore probatorio attribuito agli elementi posti a base della decisione ed è volta a sollecitare un riesame delle risultanze probatorie già valutate dai giudici di merito e, quindi, ad ottenere una diversa ricostruzione dei fatti di causa, non consentita in sede di legittimità.

2.4. Anche per quanto attiene al recupero a tassazione delle cd. <<spese di commercializzazione dei prodotti>>, le critiche rivolte alla sentenza impugnata attengono alla valutazione che i giudici di merito hanno svolto in ordine alla natura della prestazione effettuata dalla contribuente in favore della controllata Dea S. Sari (Francia) ed involgono l’apprezzamento delle prove dagli stessi effettuato.

Infatti, la Commissione regionale del Veneto, a sostegno del decisum, ha affermato che <<il legame esistente fra la società contribuente e la controllata francese Dea S. sari, la formulazione del contratto con la stessa, nel quale la contribuente “si dichiara pronta a sostenere finanziariamente la Dea S. sari mediante una prestazione forfettaria pari ad euro 23.000,00”, l’assenza di documentazione che dimostri l’effettività dell’attività svolta dalla società controllata, inducono a confermare la conclusione della Commissione provinciale, che l’esborso costituisca una operazione finanziaria da controllante a controllata, con conseguente naturale presunzione di interessi>>, sottolineando, analogamente a quanto fatto per l’altro recupero a tassazione, che mancano riscontri documentali sufficienti a dimostrare l’espletamento, da parte della Dea S. Sari, delle attività a fronte delle quali la contribuente assume di avere sopportato i costi ritenuti indeducibili dall’Amministrazione finanziaria.

A fronte dell’assenza di prova di una controprestazione da parte della società controllata e dell’impegno contrattualmente assunto dalla contribuente-controllante di <<sostenere finanziariamente la Dea S. sarl>>, i giudici di merito hanno, quindi, ritenuto che l’operazione posta in essere avesse natura finanziaria e che dalla stessa scaturisse conseguentemente l’obbligo di corrispondere interessi.

Non è, pertanto, ravvisabile violazione del divieto di doppia presunzione – il quale attiene esclusivamente alla correlazione tra una presunzione semplice con altra presunzione semplice (Cass. n. 1023 del 2008) – essendosi la Commissione regionale limitata ad effettuare, sulla base degli elementi probatori a sua disposizione, una ricostruzione della vicenda fattuale, addivenendo al convincimento che l’obbligazione assunta dalla società Dea S. s.r.l. configuri un finanziamento.

La valutazione svolta dai giudici d’appello, investendo l’apprezzamento delle prove, non può essere sindacata in questa sede.

3. Con il secondo motivo di ricorso, si denuncia violazione e falsa applicazione degli artt. 19 e 21 del d.P.R. n. 633 del 1972, degli artt. 46 e 47 del d.l. n. 331 del 30 agosto 1993, convertito in I. n. 427 del 29 ottobre 1993, nonché violazione e falsa applicazione del principio di neutralità fiscale direttiva CEE 2006/112, per avere la C.T.R. dichiarato l’indetraibilità dell’I.V.A. con riferimento all’operazione per la quale non è stato riconosciuto il costo per provvigioni passive pagate alla società Gros Comercio e Servicios LDA.

La ricorrente, premettendo che la registrazione delle fatture emesse dalla società portoghese e relative alle provvigioni passive ad essa spettanti soggiace alla disciplina prevista dagli artt. 46, comma 1, e 47, comma 1, del d.l. 30 agosto 1993, n. 331, convertito dalla legge 29 ottobre 1993, n. 427, sottolinea che, nella specie, non si verte in ipotesi di I.V.A. illegittimamente detratta e che la deducibilità o meno dei costi per le cd. provvigioni, che rilevano unicamente ai fini del reddito d’impresa, non interferisce in alcun modo sul regime dell’I.V.A.

4. Il motivo è infondato.

4.1. In primo luogo, la ricorrente non coglie la ratio decidendi della sentenza impugnata, che, con riguardo alla ripresa dell’I.V.A. indebitamente detratta, poggia sulla riscontrata mancanza della documentazione giustificativa dei costi per provvigioni e sul conseguente mancato riconoscimento della spesa.

4.2. In secondo luogo, va ribadito che il diritto alla detrazione è connesso alla effettività dell’operazione (requisito sostanziale) e non può essere subordinato ad adempimenti ed obblighi meramente formali.

Infatti, la detrazione di cui all’art. 19 del d.P.R. n. 633 del 1972 non si ricollega alla formale corresponsione dell’imposta, che il soggetto passivo afferma a sua volta assolta o dovuta per l’acquisto di beni o servizi nell’esercizio dell’impresa, ma richiede che l’I.V.A. sia effettivivamente dovuta, e cioè che tale imposta corrisponda ad operazioni effettivamente poste in essere ed ad essa soggette, in coerenza con quanto prescritto dagli artt. 17 e 20 della sesta Direttiva del Consiglio CEE n. 77/388 e del principio affermato dalla Corte di Giustizia (sentenza 13 dicembre 1989, C- 342/87).

Conseguentemente, ciò che rende possibile la detrazione non è la realtà documentale della fattura, quanto l’effettività dell’operazione e il suo corretto assoggettamento all’imposta esattamente dovuta.

4.3. Nella specie, la prova della effettività delle prestazioni non può trarsi dalle sole fatture emesse, numerate ed integrate, secondo le regole fissate dal citato art. 46 del d.l. n. 331 del 1993, ed annotate, nei termini stabiliti dal successivo art. 47, e, tenuto conto che i giudici di merito hanno escluso che la società contribuente abbia dimostrato l’esistenza e l’ammontare dei costi per provvigioni, risulta evidente che, correttamente, i essi abbiano negato la detraibilità dell’I.V.A.

5. In conclusione, il ricorso va rigettato.

Nulla deve disporsi in merito alle spese di lite, non avendo l’Agenzia delle Entrate svolto attività difensiva.

Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater del d.P.R. n. 115 del 2002, si dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte della ricorrente principale, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso principale, a norma del comma 1 -bis dello stesso articolo 13.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso.

Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater del d.P.R. n. 115 del 2002, dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte della ricorrente principale, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato

pari a quello dovuto per il ricorso principale, a norma del comma 1 -bis dello stesso articolo 13.