CORTE DI CASSAZIONE – Ordinanza 06 febbraio 2019, n. 3390 – Ai fini fiscali un’area è da considerarsi fabbricabile, se utilizzabile a scopo edificatorio in base allo strumento urbanistico generale o ad una sua variante adottati dal Comune, indipendentemente dall’approvazione della regione e dall’adozione degli strumenti attuativi

Tributi – IRPEF – Plusvalenza per la vendita di terreni classificati in zona “verde agricolo” – Compravendita in favore di soggetto pubblico con la causale di destinazione alla costruzione di abitazioni di residenza pubblica – Potenzialità edificatoria – Plusvalenza tassabile

Rilevato che

l’Agenzia delle Entrate emetteva nei confronti di O.B. ed A.G. avvisi di accertamento con i quali, ai sensi dell’art. 67 (ora art. 81) comma 1, lett. b), d.P.R. 22 dicembre 1986 n. 917, contestava ai contribuenti, per l’anno di imposta 2003, l’omessa dichiarazione di plusvalenze realizzate mediante la vendita a favore dell’IPES di terreni suscettibili di utilizzazione edificatoria;

contro i suddetti avvisi di accertamento i contribuenti proponevano ricorso alla C.T. di primo grado, che lo accoglieva, ritenendo l’insussistenza dell’utilizzabilità edificatoria dei terreni oggetto di compravendita;

l’Agenzia delle Entrate proponeva appello alla C.T. di secondo grado di Bolzano che, con sentenza n.58/1/11 del 27 giugno 2011 rigettava il gravame e per l’effetto confermava la pronuncia del giudice di prime cure;

il giudice d’appello per quanto qui rileva, fondava la pronuncia di rigetto sulla base dei seguenti elementi: a) l’art. 67 del d.P.R. n. 917 del 1986 (TUIR) va inteso nel senso che la potenzialità edificatoria di un’area deve essere fissata con riferimento al piano urbanistico vigente al tempo della compravendita immobiliare; b) al momento della cessione i terreni erano classificati, secondo il piano regolatore vigente, in zona “verde agricolo” non edificabile; c) sono del tutto irrilevanti ai fini di tassazione della plusvalenza la natura di soggetto pubblico (IPES) dell’acquirente e la causale dell’acquisto (costruzione di abitazioni da destinare ad edilizia residenziale pubblica); d) il procedimento tipizzato dalla legge Provinciale di Bolzano n. 13/98, art. 87, non può configurarsi quale strumento urbanistico o variante di esso; l’Agenzia delle Entrate ricorre per cassazione avverso la pronuncia d’appello, affidandosi ad un unico motivo, i ricorrenti difendono con controricorso e memoria ex art. 375 c.p.c.

Considerato che

1. con l’unico motivo di impugnazione viene denunciata in relazione all’art. 360, comma 1, n.3, la violazione e falsa applicazione dell’art. 81 (67 nell’attuale numerazione) comma 1, lett. b) del d.P.R. n. 917/1986, dell’art. 5 del d.lgs. n. 446/1997, dell’art. 2, comma 3, lett.c), d.P.R. n. 633/1972, e dell’art. 36, comma 2, della I. n. 248/2006, per avere il giudice di secondo grado escluso che la titolarità di un’area edificabile, sia pure alla stregua di strumenti urbanistici ancora “in itinere” esprima capacità contributiva diversa da quella che può riconoscersi alla proprietà di terreni agricoli, omettendo in particolare, di considerare che all’esito del perfezionamento del procedimento previsto dall’art. 87, comma 12, legge Provinciale di Bolzano n.13/1998, i terreni oggetto di compravendita avevano acquisito potenzialità edificatoria;

2. va, preliminarmente, esaminata l’eccezione di inammissibilità del  ricorso per tardività, dedotta dalla parte controricorrente sotto un duplice profilo: a) la prima notifica del ricorso è inesistente in quanto inoltrata dall’Agenzia presso il domicilio eletto dai controricorrenti nella fase di merito, domicilio, però, trasferito ad altro recapito nelle more dell’instaurazione del giudizio di legittimità, b) la rinotificazione del ricorso presso il nuovo domicilio risulta tardiva, in quanto priva di efficacia sanante rispetto alla prima notificazione, e ciò in quanto l’Agenzia delle Entrate non avrebbe provveduto alla verifica del nuovo domicilio eletto dai controricorrenti;

3. l’eccezione è infondata alla luce di un consolidato orientamento di questa Corte ( Cass. n. 19986/11) secondo il quale, qualora la notificazione di un atto di impugnazione, tempestivamente consegnato all’ufficiale giudiziario o inoltrato a mezzo ufficio postale, non si sia perfezionata per cause non imputabili al notificante,come, nel caso quale preso in disamina, di avvenuto trasferimento del difensore domiciliatario, non conosciuto dal notificante, e quest’ultimo abbia appreso, solo, all’esito della prima tentata notifica il nuovo domicilio del procuratore, il procedimento notificatorio non può ritenersi esaurito, ed il notificante non incorre in alcuna decadenza, ove provveda con sollecita diligenza (da valutarsi secondo un principio di ragionevolezza) a rinnovare la richiesta di notificazione, non avendo rilievo la circostanza che quest’ultima si perfezioni successivamente allo spirare del termine per proporre gravame; a ciò aggiungasi che, comunque, la variazione del domicilio eletto se non comunicata alla controparte è inefficace ex art. 17 del d.lgs. n.546 del 1992, applicabile anche al ricorso per cassazione ai sensi degli artt. 49 e 62 dello stesso decreto legislativo (in tal senso Cass. n. 2882/2009, Cass. n. 20200/2010);

4. di conseguenza, nel caso di specie, è da escludere la tardività della notifica del ricorso essendo intervenuta la sua rinnovazione entro 14 giorni (20.12.2011) dalla restituzione (6/12/2011) all’Agenzia del plico postale formato per la notifica del ricorso, attestante il mancato recapito per trasferimento del destinatario;

5. nel merito il ricorso s’appalesa fondato per quanto segue;

6. il quesito all’attenzione del Collegio consiste nello stabilire: a) quali siano i presupposti in presenza dei quali abbia rilevanza ai fini fiscali, ai sensi dell’art. 67, comma 1, lett. b) del d.P.R. n.917 del 1986, la vendita di terreni aventi vocazione edificatoria; b) quali siano gli effetti che produce al riguardo il perfezionamento del procedimento previsto dall’art. 87, comma 12 della legge Provinciale di Bolzano n. 13 del 1998 che così dispone: ” A carico del fondo di rotazione di cui al comma 1 l’assessore provinciale all’edilizia abitativa concede all’IPES un contributo per l’acquisto di aree suscettibili di essere destinate all’edificazione previo cambiamento della destinazione urbanistica e che siano necessarie per la realizzazione dei programmi di costruzione approvati. Prima dell’acquisto dell’area l’IPES deve chiedere il parere del comune territorialmente interessato e della Commissione urbanistica provinciale. I pareri vincolanti del comune e della Commissione urbanistica provinciale sull’idoneità dell’area quale terreno edificabile devono essere resi entro 90 giorni. Decorso tale termine senza che il comune o la Commissione urbanistica provinciale si siano espressi, il rispettivo parere si intende positivo. Avvenuta la stipula del contratto di compravendita, la Giunta provinciale, su richiesta dell’IPES approva definitivamente la modifica del piano urbanistico comunale”;

7. in ordine al primo profilo va evidenziato come la giurisprudenza di questa Corte a partire dagli arresti delle Sezioni Unite, intervenuti con le sentenze nn. 25505 e 25506 del 30.11.2006, si è consolidata ( ex plurimis Cass. n. 13142/14) nel ritenere che, ai fini fiscali ( nella specie sussistenza o meno di plusvalenza conseguente alla vendita di terreni) un’area è da considerarsi fabbricabile, se utilizzabile a scopo edificatorio in base allo strumento urbanistico generale o ad una sua variante adottati dal Comune, indipendentemente dall’approvazione della regione e dall’adozione degli strumenti attuativi, così distinguendo lo “jus aedificandi ” dallo “jus valutandi” ai fini fiscali, e ciò in quanto, già l’avvio della procedura per la formazione del P.R.G. o della sua variante determina un’impennata del valore degli immobili;

8. in altri termini, può ribadirsi sul punto il principio desumibile dall’orientamento giurisprudenziale sopra richiamato, per cui l’avvio di una procedura di trasformazione urbanistica di un terreno, determina, di per sé la trasformazione economica dello stesso valutabile ai fini fiscali al di fuori ed oltre il criterio del reddito dominicale, e consente ,inoltre, di affermare con riferimento alla fattispecie specifica che occupa, l’ulteriore principio enucleabile dalla L.U. n.1150/42 e dalla legge n. 127/97 T.U. Enti Locali, per cui l’adozione di variante e l’approvazione dello strumento urbanistico generale possono intervenire all’esito di procedimenti amministrativi previsti da leggi speciali, statali o regionali, che contemplino l’iter procedimentale tipico previsto dalle norme generali di cui alla L.U. e del T.U. Enti locali, in materia di adozione e approvazione degli strumenti urbanistici generali, e siano produttivi di effetti analoghi a quelli determinati dalla normativa di carattere generale;

9. il secondo profilo della problematica in disamina è strettamente connesso a quello dianzi divisato, atteso che, se la suscettibilità edificatoria di un suolo e la sua rilevanza ai fini fiscali pone quale presupposto indefettibile l’esistenza di un atto amministrativo che, ai sensi della legislazione urbanistica dia inizio al procedimento di adozione dello strumento urbanistico, appare, parimenti, di fondamentale rilievo con riferimento alla fattispecie che occupa, stabilire se la procedura contemplata nel citato art. 87, possa qualificarsi come procedura di adozione ed approvazione dello strumento urbanistico;

10. detta norma, in particolare, prevede che: a) l’IPES prima dell’acquisto delle aree debba chiedere il parere sull’idoneità delle stesse alla destinazione edificatoria, al Comune territorialmente competente ed alla Commissione urbanistica provinciale; b) a seguito dei pareri vincolanti delle suddette autorità sull’idoneità delle aree, resi successivamente alla stipula del relativo contratto di compravendita, la Giunta provinciale approva definitivamente la modifica del piano urbanistico comunale;

11. come noto, la L.U. 17 agosto 1942, n.1150, e l’art. 5 della legge n. 127/97, oggi 42 del T.U. Enti locali, in linea con il nuovo testo dell’art. 117 Cost., introdotto con L. cost. n.3/2001, attribuiscono alla autorità comunale il potere di adozione degli strumenti urbanistici generali e delle loro varianti, mentre demandano all’autorità regionale il relativo potere di approvazione degli stessi;

12. tale iter procedimentale è rinvenibile con biunivoca corrispondenza nell’art. 87 succitato che, da un lato contempla, implicitamente, l’adozione della variante come conseguenza del parere reso dal comune in ordine all’edificabilità delle aree, in quanto trattasi di parere vincolante come tale avente natura ed effetti decisori e non consultivi, dall’altro prevede l’approvazione definitiva della modifica del piano urbanistico comunale da parte dell’autorità provinciale (trattandosi di provincia ad autonomia speciale, equivalente all’autorità regionale cui è demandata, come detto, la competenza in materia di approvazione dello strumento urbanistico generale); ed appare di tutta evidenza, quindi, che tale corrispondenza nella scansione procedimentale, imponga di riconoscere al parere vincolante reso dall’autorità comunale, la natura di atto di adozione della variante allo strumento urbanistico generale, con conseguenti effetti ai fini fiscali sugli atti di acquisto relativi a terreni in essa ricompresi;

13. la soluzione ermeneutica ora indicata trova, evidente, riscontro nella lettera della norma che, con il termine approva definitivamente la modifica al piano urbanistico si riferisce alla conclusione del procedimento di variante, che, necessariamente, anche sul piano logico presuppone un precedente atto di adozione della stessa, riscontrabile appunto nel parere vincolante reso dall’autorità comunale;

14. sempre sul piano ermeneutico va, inoltre, considerato che la qualificazione del parere reso dal comune quale atto di adozione della variante allo strumento urbanistico generale, appare corrispondente al canone costituzionale di buona amministrazione, in quanto vincola le scelte acquisitive del soggetto pubblico (IPES) all’adozione di provvedimenti amministrativi aventi rilevanza esterna e decisoria, come tali idonei ad assicurare una migliore tutela e garanzia della gestione delle risorse finanziarie destinate all’acquisizione delle aree per l’edilizia pubblica;

15. tali conclusioni non contrastano, peraltro, con una recente pronuncia di questa Corte (Cass. n. 11501/18), atteso che la fattispecie concreta da essa scrutinata, differisce da quella in disamina, poiché nella prima, l’atto di compravendita dell’area è stato stipulato dal Comune di Bolzano in data antecedente ( 07.05.2002) rispetto all’adozione dello strumento urbanistico (12.09.2002) ed alla successiva approvazione da parte della Giunta provinciale intervenuta il 27 ottobre 2003, mentre quella di specie concerne il rilascio del provvedimento comunale di adozione della variante (parere vincolante) intervenuto il 3 aprile 2001, in data antecedente rispetto alla stipula del contratto di compravendita delle aree da parte dell’IPES (04.02.2002), e quindi in conformità all’art. 87 che consente la compravendita delle aree solo in data successiva all’adozione e/o approvazione della variante;

16. alla stregua delle considerazioni su esposte la C.T.P. ha errato nell’interpretare ed applicare l’art. 87 della legge Provinciale di Bolzano n. 13/98, poiché ha ritenuto la procedura, da quest’ultima contemplata, inidonea a produrre gli effetti tipici dell’adozione e/o approvazione dello strumento urbanistico generale; pertanto va accolto il ricorso in epigrafe con rinvio della sentenza impugnata alla C.T. di secondo grado di Bolzano che, in diversa composizione provvederà, tenendo conto dei principi sopra indicati, anche alla liquidazione delle spese del presente giudizio.

P.Q.M.

Accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata, e rinvia alla C.T. di secondo grado di Bolzano che, in diversa composizione, provvederà anche alla liquidazione delle spese del presente giudizio.