CORTE DI CASSAZIONE – Ordinanza 11 maggio 2018, n. 11507 – La possibilità di emendare la dichiarazione dei redditi conseguente ad errori od omissioni in grado di determinare un danno per l’amministrazione, è esercitabile non oltre i termini stabiliti dall’art. 43 del D.P.R. n. 600 del 1973.

Tributi – Dichiarazione dei redditi – Controllo automatizzato ex art. 36 bis, DPR n. 600/1973 – Correzione di errori – Dichiarazione integrativa a favore – Entro i termini stabiliti dall’art. 43, DPR n. 600/1973 – Legittimità

Esposizione dei fatti di causa

1. La società S.M. s.r.l. impugnava la cartella esattoriale con la quale l’agenzia delle entrate, a seguito di controllo automatizzato ex art. 36 bis d.p.r. 600/73, aveva recuperato la maggior imposta Ires ed Iva dovuta per l’anno 2005. Assumeva la ricorrente di aver presentato la dichiarazione incompleta a causa di un errore del sistema di trasmissione e che solo dopo essersi avveduta di ciò aveva presentato la dichiarazione integrativa. La CTP di Matera accoglieva il ricorso con sentenza che era confermata dalla CTR della Basilicata sul rilievo che la contribuente aveva ovviato ad un proprio errore mediante dichiarazione integrativa che, essendo a suo sfavore, poteva essere presentata nel termine di quattro anni; in ogni caso anche le dichiarazioni a favore potevano presentarsi nel termine quadriennale perché i diritti del contribuente non potevano essere sacrificati se effettivamente sussistenti.

2. Avverso la sentenza della CTR propone ricorso per cassazione l’agenzia delle entrate affidato ad un motivo. Resiste con controricorso la contribuente.

3. Con l’unico motivo l’agenzia delle entrate deduce violazione di legge, ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3 cod. proc. civ., in relazione all’articolo 2, comma 8 bis, del d.p.r. 322/98.

Sostiene che, trattandosi di dichiarazione a credito del contribuente, essa non avrebbe potuto essere presentata nel termine di quattro anni. Inoltre, qualora si volesse ritenere che il contribuente avesse la possibilità di emendare anche la dichiarazione a suo favore nel termine di quattro anni, ciò sarebbe possibile solo nel caso di errori formali della dichiarazione e non nel caso di errori sostanziali.

Esposizione delle ragioni della decisione

1. Osserva la Corte che l’art. 2, comma 8, del d.p.r. 322/98 prevede che le dichiarazioni dei redditi, dell’imposta regionale sulle attività produttive e dei sostituti d’imposta possono essere integrate per correggere errori od omissioni mediante successiva dichiarazione da presentare non oltre i termini stabiliti dall’articolo 43 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600.

Il comma 8 bis, introdotto con il d.p.r. 7 dicembre 2001, n. 435 prevede che le dichiarazioni dei redditi, dell’imposta regionale sulle attività produttive e dei sostituti di imposta possono essere integrate dai contribuenti per correggere errori od omissioni che abbiano determinato l’indicazione di un maggior reddito o, comunque, di un maggior debito d’imposta o di un minor credito, mediante dichiarazione da presentare non oltre il termine prescritto per la presentazione della dichiarazione relativa al periodo d’imposta successivo.

La Corte di legittimità, con la sentenza n. 13378 pronunciata a Sezioni Unite il 7 giugno 2016, chiamata a decidere sul contrasto tra diversi orientamenti formatisi sulla emendabilità della dichiarazione, ha affermato il principio per il quale occorre distinguere il diverso piano sul quale operano le norme in materia di accertamento e riscossione, cui si applicano i termini previsti dall’art. 2, commi 8 e 8 bis d.p.r. 322/98, rispetto a quelle che governano il processo tributario. Ciò in quanto oggetto del contenzioso giurisdizionale è l’accertamento circa la legittimità della pretesa impositiva, quand’anche fondata sulla base di dati forniti dal contribuente. Dunque, in tal caso, non si verte in tema di “dichiarazione integrativa” ex art. 2 cit., o di richiesta di rimborso ex art. 38 d.p.r. 602/73 e sussiste il diritto del contribuente a contestare il provvedimento impositivo, fornendo prova delle circostanze, quali anche errori o omissioni presenti nella dichiarazione fiscale.

Ha affermato la Corte il seguente principio di diritto ” La possibilità di emendare la dichiarazione dei redditi, per correggere errori od omissioni che abbiano determinato l’indicazione di un maggior reddito o, comunque, di un maggior debito d’imposta o di un minor credito, mediante la dichiarazione integrativa di cui all’art. 2 comma 8 bis, è esercitabile non oltre il termine prescritto per la presentazione della dichiarazione relativa ai periodo d’imposta successivo, con compensazione del credito eventualmente risultante. La possibilità di emendare la dichiarazione dei redditi conseguente ad errori od omissioni in grado di determinare un danno per l’amministrazione, è esercitabile non oltre i termini stabiliti dall’art. 43 del D.P.R. n. 600 del 1973. Il rimborso dei versamenti diretti di cui all’art. 38 del dpr 602/1973 è esercitabile entro il termine di decadenza di quarantotto mesi dalla data del versamento, indipendentemente dai termini e modalità della dichiarazione integrativa di cui all’art. 2 comma 8 bis dpr 322/1998. Il contribuente, indipendentemente dalle modalità e termini di cui alla dichiarazione integrativa prevista dall’art. 2 dpr 322/1998 e dall’istanza di rimborso di cui all’art. 38 dpr 602/1973, in sede contenziosa, può sempre opporsi alla maggiore pretesa tributaria dell’amministrazione finanziaria, allegando errori, di fatto o di diritto, commessi nella redazione della dichiarazione, incidenti sull’obbligazione tributaria”.

Nel caso che occupa l’agenzia delle entrate si è doluta del fatto che la dichiarazione resa dalla contribuente era a credito e, perciò, era stata presentata oltre il previsto termine ma non ha specificamente contestato, con il motivo proposto, la sussistenza del credito per il che, in applicazione del principio richiamato, il ricorso è infondato.

Le spese processuali, in considerazione dell’affermarsi del principio giurisprudenziale sul punto controverso in epoca successiva alla proposizione del ricorso, si compensano per l’intero.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso e compensa le spese.