CORTE DI CASSAZIONE – Ordinanza 12 aprile 2019, n. 10300 – Agevolazioni fiscali ONLUS, il rispetto dei requisiti formali costituisce un presupposto fondamentale per ottenere il regime agevolativo. con la conseguenza che la corretta e completa compilazione della comunicazione ex art. 11 del d.lgs. n. 460 cit. costituisce uno dei presupposti indispensabili per l’iscrizione all’Anagrafe delle ONLUS

Tributi – Agevolazioni fiscali – ONLUS – Iscrizione all’anagrafe delle ONLUS – Requisiti formali – Modello di comunicazione – Mancata indicazione del settore di attività – Diniego di iscrizione

Ritenuto che

L’Associazione MO.DA.VI. Federazione provinciale di Bari-ONLUS impugnava, innanzi alla Commissione Tributaria Provinciale di Bari, il provvedimento di diniego prot. n. 28301/2009 del 28 maggio 2009 con cui la Direzione regionale della Puglia, Ufficio accertamento, negava l’iscrizione nell’Anagrafe delle ONLUS per carenza dei requisiti di cui all’art. 10, comma 1, lett. b) e lett. i) del d.lgs. n. 460 del 1997. L’adita Commissione, con sentenza n. 148/13/2010, accoglieva il ricorso, disponendo che l’Agenzia delle entrate competente provvedesse alla registrazione ed iscrizione dell’Associazione nell’Anagrafe della ONLUS. L’Ufficio proponeva appello, deducendo la violazione dell’articolo 3, comma 1, lett. a) del D.M. n. 266 del 2003, e ritenendo che la regolare compilazione del modello di comunicazione, con indicazione del settore di attività, costituisse un requisito formale dal quale non si poteva prescindere ai fini della iscrizione nell’Anagrafe delle ONLUS, non diversamente dalla sussistenza dei requisiti formali previsti dall’articolo 10 del d.lgs. n. 460 del 1997, nella specie mancanti. La Commissione Tributaria Regionale della Puglia, con sentenza n. 2/1/13, rigettava l’appello, confermando la sentenza impugnata. L’Agenzia delle entrate ricorre per la cassazione della sentenza, svolgendo quattro motivi. La società MO.DA.VI. Federazione Provinciale di Bari – ONLUS, non ha svolto difese.

Considerato che

1. Con il primo motivo si censura la sentenza impugnata, per omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio, ai sensi dell’art. 360 comma 1, n. 5, c.p.c., atteso che i giudici di appello avrebbero omesso ogni concreto accertamento sulla regolarità della compilazione del modello di comunicazione e sulla sussistenza dei requisiti formali previsti dall’art. 10 del d.lgs. n. 460 del 1997, tenuto conto che l’Ufficio aveva, invece, dedotto che la regolare compilazione del modello di comunicazione, con indicazione del settore di attività, costituisse un requisito formale dal quale non si poteva prescindere ai fini della iscrizione nell’Anagrafe delle ONLUS, non diversamente dalla sussistenza dei requisiti formali previsti dall’articolo 10 del d.lgs. n. 460 del 1997.

2. Con il secondo motivo si censura la sentenza impugnata, denunciando violazione e/o falsa applicazione dell’articolo 3, comma 1, lett. a) e b) del D.M. n. 266 del 2003, ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c., atteso che la qualifica di ONLUS, e la conseguente iscrizione nell’Anagrafe, verrebbe conferita previo controllo della sussistenza dei requisiti formali di cui all’art. 10 del d.lgs. n. 460 del 1997 e previa verifica della regolarità della compilazione del modello di comunicazione, nella fattispecie pacificamente mancanti, atteso che l’Associazione interessata, nella compilazione del modello di comunicazione, aveva omesso di indicare il settore di attività (come richiesto dalle istruzioni allegate al modello).

3. Con il terzo motivo si censura la sentenza impugnata, denunciando violazione e/o falsa applicazione dell’articolo 112 c.p.c. ai sensi dell’art. 360 comma 1, n. 4, c.p.c., atteso che i giudici di appello avrebbero ritenuto di poter individuare la sussistenza, nello statuto, del requisito di cui all’articolo 10, comma 1, lett. b) del d.lgs. n. 460 del 1997, ma avrebbero omesso di pronunciarsi sul motivo di impugnazione con il quale l’Ufficio aveva censurato la sentenza della Commissione Tributaria Provinciale, laddove aveva statuito che “tutte le attività elencate nello Statuto all’articolo 8 sono assolutamente speculari a quelle elencate nell’articolo 10”. L’Ufficio, premesso che tale affermazione induceva a ritenere che i giudici di prime cure non avessero attentamente vagliato i documenti di causa, aveva eccepito che le attività elencate nell’articolo 10, comma 1, lett. a) del d.lgs. n. 460 del 1997, erano ben 11 e ben distintamente individuate, laddove le attività elencate nell’articolo 8 dello Statuto dell’Associazione erano generiche, rispetto a quelle che la normativa di riferimento richiederebbe alle associazioni che intendano ottenere l’iscrizione.

4. Con il quarto motivo si censura la sentenza impugnata, denunciando violazione e/o falsa applicazione del Decreto Ministeriale del 19 gennaio 1998 e dell’articolo 3, comma 1, lett.a) del D.M. n. 266 del 2003, nonché dell’art. 10 del d.lgs. n. 460 del 1997, in relazione all’articolo 360, comma 1, n. 3, c.p.c., atteso che ai sensi dell’art. 3, comma 1, lett. a) del D.M. cit., la Direzione regionale procede all’iscrizione nell’Anagrafe delle ONLUS previa verifica “della regolarità della compilazione del modello di comunicazione”. Tale requisito formale sarebbe indispensabile per l’iscrizione nell’Anagrafe delle ONLUS, non diversamente della sussistenza dei requisiti formali previsti dall’articolo 10 del d.lgs. n. 460 del 1997.

Parte ricorrente lamenta che nella fattispecie era pacifico in causa, in assenza di specifiche contestazioni sul punto nei gradi di merito, che il modello di comunicazione per l’iscrizione nell’Anagrafe delle ONLUS, presentato da MO.DA.VI., era incompleto perché non era stato indicato il “settore di attività”. Ne consegue che i giudici di appello, statuendo che: “Né la mancata indicazione del codice di settore sul modello di comunicazione possa considerarsi elemento aprioristicamente escludendo per ottenere che l’iscrizione nell’Anagrafe di ONLUS, stante le formali previsioni statutarie che indicano attività plurime e prodromiche alle finalità istituzionali”, sarebbero incorsi nella violazione e falsa applicazione delle norme sopra richiamate.

5. Il primo, il secondo ed il quarto motivo di ricorso vanno esaminati congiuntamente, in quanto inerenti alla medesima questione.

5.1. Le censure sono fondate per le considerazioni che seguono.

a) Sono organizzazioni non lucrative di utilità sociale (ONLUS), ai sensi dell’art. 10 del d.lgs. n. 460 del 1997, le associazioni, i comitati, le fondazioni, le società cooperative e gli altri enti di carattere privato, con o senza personalità giuridica, i cui statuti o atti costitutivi prevedano espressamente alcuni requisiti formali da ritenersi non surrogabili con il concreto accertamento della fattuale osservanza dei precetti della norma, sia per non equivoca lettera di essa, sia per il fatto che si tratta di una norma di stretta interpretazione. L’art. 1 del decreto del 19.7.2003, n. 266 stabilisce che l’iscrizione all’Anagrafe unica delle organizzazioni non lucrative di utilità sociale (ONLUS) istituita ai sensi dell’art. 11, comma 1, del d. lgs. 4.12.1997, n. 460, avviene a seguito di apposita comunicazione agli interessati alle Direzioni regionali dell’Agenzia delle entrate nel cui ambito territoriale si trova il domicilio fiscale dell’organizzazione, previo controllo della esistenza dei requisiti, (previsti dall’art. 10 del predetto decreto legislativo, ed ha effetto costitutivo del diritto ad usufruire delle agevolazioni fiscali di cui allo stesso decreto.

b) In particolare, ai sensi dell’art. 3 del D.M. 18.7.2003, n. 266, la Direzione regionale, senza preclusione per la successiva attività di accertamento, effettua un controllo formale che consiste nel riscontro della regolare compilazione del modello di comunicazione, della sussistenza dei requisiti indicati nell’art. 10 del d.lgs. n. 460 del 1997. come pure dell’allegazione dei documenti previsti. Svolto il controllo formale, la Direzione regionale iscrive l’ente nelle Anagrafe delle ONLUS, dandone notizia al soggetto o comunicando la mancata iscrizione. In questa ultima ipotesi, l’Ufficio evidenzia i motivi in ragione dei quali è formulato il diniego. Il controllo svolto dalla Direzione regionale è di tipo formale e documentale: in questa fase, infatti, l’Ufficio verifica unicamente che l’attività della richiedente rientri tra quelle previste dall’articolo 10, comma 1, primo periodo, del d.lgs. n. 460 con riferimento alla tipologia ed alla modalità di svolgimento dell’attività dichiarata. Lo scopo del controllo è, altresì, il riscontro dell’inserimento nello Statuto o nell’atto costitutivo di tutte le clausole previste dall’articolo 10, lettere da a) a i) del d.lgs. 460. Infine, con riferimento alle attività “a solidarietà condizionata”, l’Ufficio verifica che le stesse siano dirette a soggetti in condizione di disagio sociale, tenendo conto, ai sensi dell’art. 10, comma 2, delle condizioni fisiche, economiche, sociali o familiari.

c) Secondo quanto chiarito da questa Corte, a Sezioni Unite, con sentenza n. 9661 del 2009, ai fini dell’iscrizione dell’ente all’Anagrafe, il controllo preventivo è di natura meramente formale, basandosi esclusivamente sui documenti che sono stati presentati insieme alla comunicazione: “per l’iscrizione… è sufficiente il mero controllo formale della sussistenza dei requisiti, che avviene sulla base di una semplice “comunicazione” all’Agenzia delle entrate da parte degli interessati., così come previsto dal D.M. n. 266 del 2003, artt. 1, 2 e 3″.

Con la sentenza n. 16726 del 2015, questa Corte, pur riconoscendo la preferenza di una lettura non eccessivamente formalistica delle norme contenute negli statuti degli enti associativi, ha affermato che: “al fine di riscontrarvi la previsione dei requisiti per l’applicazione della normativa sulle ONLUS. “non si può supportare con tale condivisibile propensione la tesi (…) che finisce col prescindere del tutto dal rispetto di requisiti formali (antielusivi) rigorosamente stabiliti dalla legge”.

Codesti requisiti non sono surrogabili con il concreto accertamento di un osservanza fattuale dei precetti relativi alle modalità di svolgimento dell’attività (v. Sez. 5, n. 14371-11), ritenuto che la norma di cui all’art. 10 del d.lgs. n. 460 del 1997 è di stretta interpretazione (cfr. Sez. 5, n. 11986-09 e n. 7653 – 09) e atteso che la mancanza anche di uno solo dei requisiti detti determina (non solo la cancellazione dall’anagrafe delle Onlus, ma anche e comunque) il venir meno delle condizioni di riconoscimento del regime agevolato”.

Il principio è stato ribadito anche dalla pronuncia n. 18396 del 2015, con cui si è posto in evidenza come il legislatore per le Onlus ha posto in essere: “una disciplina estremamente rigorosa, chiaramente e fortemente mirata a limitare la concessione delle previste agevolazioni fiscali agli enti effettivamente meritevoli e, per converso, ad evitare qualsiasi ipotesi di utilizzazione ai fini elusivi dell’istituto, adoperato come schermo per lo svolgimento in concreto di attività non solidaristiche, ma aventi natura e scopo sostanzialmente commerciali”; si è, altresì, precisato che: ” se un ente intende assumere (attraverso l’iscrizione nella relativa anagrafe) e mantenere la qualifica di ONLUS è tenuto alla rigida osservanza, sia sul piano delle prescrizioni formali, sia sotto il profilo dello svolgimento in concreto dell’attività, di ciascuna delle prescrizioni dettate dalla legge, e, d’altro canto, che queste devono essere soggette a stretta interpretazione“.

5.2. Nella fattispecie, l’Ufficio ha motivato il diniego di iscrizione nell’Anagrafe delle ONLUS, avendo verificato che nella comunicazione di cui all’art. 11 del d.lgs. n. 460 del 1997 l’Associazione non aveva indicato alcun specifico settore di attività, e, all’esito dell’esame dell’atto costitutivo e dello statuto dell’Associazione, tale requisito formale doveva ritenersi indispensabile per ottenere l’iscrizione ai fini agevolativi.

Orbene, in ragione dei principi espressi da questa Corte, sopra ampiamente illustrati, il rispetto dei requisiti formali costituisce un presupposto fondamentale per ottenere il regime agevolativo. con la conseguenza che la corretta e completa compilazione della comunicazione ex art. 11 del d.lgs. n. 460 cit. costituisce uno dei presupposti indispensabili per l’iscrizione all’Anagrafe delle ONLUS. Ciò al fine di consentire all’Ufficio accertatore di verificare l’esame dell’atto costitutivo e dello statuto dell’associazione, tenendo conto dei settori di attività nell’ambito dei quali la stessa opera, secondo criteri di trasparenza.

I giudici di appello non hanno fatto buon governo dei principi espressi, giustificando l’omessa compilazione in ragione delle “formali previsioni statutarie che indicano attività plurime e prodromiche alle finalità istituzionali”, laddove, al contrario, l’Associazione contribuente era tenuta comunque indicare le attività svolte, anche in connessione con quelle istituzionali, al fine di far comprendere la rispondenza delle stesse ai requisiti richiesti dal d.lgs. n. 460 cit.. Ne consegue che la sentenza impugnata va, in parte qua, cassata.

6. Dall’accoglimento del primo, del secondo e del quarto motivo di ricorso consegue l’assorbimento del terzo, con cui si denuncia omessa pronuncia, avendo L’Ufficio denunciato che i giudici di prime cure non avevano attentamente vagliato i documenti di causa, ed eccepito che le attività elencate nell’articolo 10, comma 1, lett. a) del d.lgs. n. 460 del 1997 erano undici e distintamente individuate, mentre le attività elencate nell’articolo 8 dello Statuto dell’Associazione erano indicate in modo generico rispetto a quelle richieste dalla normativa di riferimento.

7. In definitiva, vanno accolti il primo, il secondo ed il quarto motivo di ricorso, assorbito il terzo; la sentenza impugnata va cassata e, non essendo necessari ulteriori accertamenti in fatto, decidendo nel merito, va rigettato l’originario ricorso proposto dalla contribuente. Le spese di lite dei gradi di merito vanno interamente compensate tra le parti, tenuto conto del recente consolidarsi della giurisprudenza di legittimità sulle questioni trattate rispetto all’epoca della introduzione della lite, mentre parte soccombente è tenuta al rimborso delle spese del presente giudizio, liquidate come da dispositivo.

P.Q.M.

Accoglie il primo, il secondo ed il quarto motivo di ricorso e dichiara assorbito il terzo, cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, rigetta il ricorso originario proposto dalla contribuente. Compensa le spese di lite dei gradi di merito, e condanna parte soccombente al rimborso delle spese del giudizio di legittimità, liquidate in complessivi euro 2.500,00 per compensi, oltre spese prenotate a debito.