CORTE DI CASSAZIONE – Ordinanza 13 febbraio 2020, n. 3617 – In materia d’imposta di registro, la sentenza ex art. 2932 c.c., che abbia disposto il trasferimento di un immobile in favore del promissario acquirente, subordinatamente al pagamento del corrispettivo pattuito, è soggetta ad imposta proporzionale e non in misura fissa, anche se ancora impugnabile

Tributi – Imposta di registro – Sentenza di condanna all’esecuzione in forma specifica – Trasferimento immobile in favore del promissario acquirente, subordinatamente al pagamento del corrispettivo pattuito

Premesso che

1. il Tribunale di Roma, con sentenza n. 22604/2006, accogliendo la domanda ex art. 2932 c.c. proposta da M.V.M., disponeva il trasferimento di un immobile a suo favore subordinatamente al pagamento del prezzo stabilito nel preliminare rimasto inadempiuto;

2. per la registrazione della sentenza veniva versata l’imposta di registro in misura fissa ai sensi dell’art. 27, comma 1, d.RR. 131/1986;

3. l’Agenzia delle Entrate notificava alla M. avviso di liquidazione dell’imposta di registro in misura proporzione e ai sensi dell’art. 27, comma 3, d.RR. 131/1986;

4. la contribuente impugnava l’avviso contestando la attualità del presupposto della maggiore imposta in considerazione dei fatto che la sentenza era stata sottoposta ad appello e che il prezzo non era stato pagato;

5. la commissione tributaria provinciale di Roma accoglieva il ricorso;

6. la commissione tributaria regionale del Lazio, ventunesima sezione, con sentenza n. 359, depositata il 12 dicembre 2013, riformava la decisione di primo grado richiamando la pronuncia di questa Corte n. 6116 del 16 marzo 2011 (secondo cui “la sentenza di condanna all’esecuzione in forma specifica dell’obbligo di contrarre, pronunciata ai sensi dell’art. 2932 c.c., è soggetta all’imposta di registro in misura proporzionale e non fissa, anche quando non sia ancora passata in giudicato, a nulla rilevando che il prezzo non sia stato ancora pagato dall’acquirente”);

7. la contribuente ha presentato ricorso per la cassazione della suddetta sentenza lamentandone l’illegittimità dipendente da falsa applicazione dell’art. 27 d.RR. 131/86. Secondo la contribuente, contrariamente a quanto affermato dai giudici di appello, nella fattispecie non sarebbe applicabile il comma 3 dell’art. 27 essendo il pagamento del prezzo oggetto di condizione non meramente potestativa. A sostegno ha richiamato la sentenza di questa Corte n. 9097 del 6 giugno 2012 e a conforme ordinanza n. 18180 del 26 luglio 2013;

8. l’Agenzia delle Entrate ha depositato atto di costituzione tardiva;

9. la contribuente ha depositato memoria ex art. 380 bis. 1, c.p.c., con la quale ha dedotto e documentato che la sentenza del tribunale di Roma n. 22604/2006 è stata riformata integralmente in appello e che la sentenza di appello, depositata il 28 aprile 2017, è divenuta definitiva;

Considerato che

1. In riferimento a quanto dedotto e documentato dalla contribuente con memoria (v. punto 8 della superiore premessa), va dichiarata la cessazione della materia del contendere e la non debenza dell’imposta portata nell’atto impugnato. Occorre premettere che la decisione della commissione regionale del Lazio è in linea con il prevalente orientamento della giurisprudenza di legittimità, al quale questo Collegio aderisce, secondo cui, in materia d’imposta di registro, la sentenza ex art. 2932 c.c., che abbia disposto il trasferimento di un immobile in favore del promissario acquirente, subordinatamente al pagamento del corrispettivo pattuito, è soggetta ad imposta proporzionale e non in misura fissa, anche se ancora impugnabile, trovando applicazione l’art. 27, comma 3, del d.P.R. n. 131 del 1986 alla stregua del quale non sono considerati sottoposti a condizione sospensiva gli atti i cui effetti dipendano, in virtù di condizione meramente potestativa, dalla mera volontà dell’acquirente, ovvero – come nella specie – dell’iniziativa unilaterale del promittente acquirente (in questo senso la Corte si è espressa, oltre che con la sentenza n. 6116/2011, a titolo di esempio, con l’ordinanza 27902/2018; l’ordinanza n. 3806 del 14/02/2017, la sentenza n. 18006 del 14/09/2016, la sentenza n. 21625 del 23/10/2015, la sentenza n. 16818 del 24/07/2014; la sentenza n. 8544 del 11/04/2014, la sentenza n. 11780 del 12/05/2008; la sentenza n. 4627 del 27/3/2003). Questo orientamento è stato contraddetto dalle pronunce richiamate dalla ricorrente (sentenza n. 9097/2012 e ordinanza n. 18180/2013). Tale diverso indirizzo è stato peraltro già criticato in modo convincente dalla sentenza n. 8544/2014, sulla base, fondamentalmente, che la evidenziazione dell’elemento di specificità del regime tributario, che rende ragione della assimilazione, tratta dal d.P.R. n. 131 del 1986, art. 27, comma 3, tra il versamento del prezzo e la condizione meramente potestativa a proposito della, ininfluenza del versamento medesimo ai fini del trattamento fiscale della sentenza di cui all’art. 2932 c.c.

Ha stabilito la Corte in tale sentenza che “la differenza esistente tra i commi 3 e 4 del d.P.R. n. 131 del 1986, art. 27, è da ravvisare in ciò che l’art. 27, comma 3, dicendo che “non sono considerati sottoposti a condizione sospensiva” le vendite con riserva di proprietà e gli atti sottoposti a condizione che ne fanno dipendere gli effetti dalla mera volontà dell’acquirente o dell’obbligato, si riferisce alla condizione (finanche meramente) potestativa lecita.

E trova giustificazione nell’intento di evitare che si possa sfuggire all’imposizione proporzionale utilizzando strumenti giuridici volti a occultare il risultato economico considerato ai fini dell’imponibile…

L’art. 27, comma 4, invece, prevedendo che “gli atti sottoposti a condizione sospensiva che ne fa dipendere gli effetti della mera volontà del venditore o dell’obbligato sono soggetti a imposta in misura fissa”, si inserisce nel solco dell’ordinario regime civilistico di cui all’art. 1355 c.c., secondo cui è nullo il negozio cui una siffatta condizione risulti opposta. La sentenza di cui all’art. 2932 c.c., ai fini del trattamento fiscale, va considerata all’interno di tale distinzione funzionale. E quindi, fermo restando che, discorrendosi della registrazione di una sentenza, ogni rinvio al regime del contratto condizionato può essere accettabile solo per assimilazione, si giustifica unicamente la tesi che appunto avvicina alla condizione meramente potestativa lecita (in quanto dipendente dalla volontà della parte acquirente di pagare il prezzo) il condizionamento degli effetti costitutivi della sentenza stessa. La condizione è da trattarsi, nei limiti dell’assimilazione, alla stregua di meramente potestativa in quanto la volontà dell’acquirente opera in tal caso direttamente a livello degli effetti del trasferimento, nell’ambito di valutazioni di convenienza già operate all’atto dell’introduzione del corrispondente giudizio, allorché, in vista del presupposto dell’art. 2932 c.c., la contrapposizione (id est, il prezzo) è già stata oggetto di una serie offerta (art. 2932 c.c., comma 2)”. Premesso tutto ciò, la materia del contendere è cessata per effetto del passaggio in giudicato della sentenza di appello che ha riformato integralmente la sentenza del tribunale di Roma, dispositiva del trasferimento, in relazione alla cui registrazione è stato emesso il provvedimento impugnato. Non osta il disposto dell’art. 37 d.P.R. 131/1986 (“1 Gli atti dell’autorità giudiziaria in materia di controversie civili che definiscono anche parzialmente il giudizio … sono soggetti all’imposta anche se al momento della registrazione siano stati impugnati o siano ancora impugnabili, salvo conguaglio o rimborso in base a successiva sentenza passata in giudicato… 2. Il contribuente che ha diritto al rimborso deve chiederlo ai sensi dell’art. 77 all’ufficio che ha riscosso l’imposta”). La norma non può essere interpretata nel senso che l’imposta continua ad essere dovuta pur a seguito della definitiva riforma dell’atto. Simile interpretazione comporterebbe la conseguenza irragionevole di obbligare ad un pagamento il quale dovrebbe essere immediatamente restituito; contrasterebbe con i principi di uguaglianza e capacità contributive (artt. 3 e 53 Cost.) venendo ad equiparare l’ipotesi di presenza – pur se ancora non definitiva, comunque attuale – del presupposto impositivo, all’ipotesi di definitivo accertamento della relativa insussistenza;

2. data la sopravvivenza della ragione del decidere (del ricorso, al momento della proposizione, infondato) le spese devono essere compensate;

P.Q.M.

Dichiara cessata la materia del contendere e compensa le spese.