CORTE DI CASSAZIONE – Ordinanza 13 luglio 2018, n. 18719 – Gli accantonamenti ad appositi fondi rischi ed oneri sono disciplinati dagli artt. 70, 72 e 73 (ora artt. 105, 107 e 109), statuendo il comma 4 dell’art. 72 (ora 107) TUIR che «non sono ammesse deduzioni per accantonamenti diversi da quelli espressamente considerati dalle disposizioni del presente capo»

Tributi – Reddito d’impresa – Accertamento – Riscossione – Registrazioni contabili

Fatti di causa

1. I. soc. coop. a r.I., ricorre, sulla base di tre motivi, per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria regionale dell’Emilia- Romagna (hinc: CTR) in epigrafe che, per quanto ancora rileva nel presente giudizio, in parziale accoglimento dell’appello dell’Ufficio, confermava la legittimità dell’avviso di accertamento, per l’anno d’imposta 2003, limitatamente ai rilievi concernenti il recupero a tassazione, ai fini IRPEG, IRAP e IVA, di indebiti accantonamenti a fondo svalutazione partecipazioni, di costi non documentati e di interessi (passivi) per dilazione di pagamenti non inerenti.

Il giudice d’appello, in parziale riforma della sentenza di primo grado, riteneva illegittimo l’accantonamento al fondo svalutazione partecipazioni mediante giroconto da fondi vari, sul presupposto della rilevanza reddituale della registrazione di bilancio, di cui inoltre disconosceva la correttezza dal punto di vista contabile.

Rilevava, altresì, la non inerenza degli interessi per dilazioni di pagamenti perché non collegabili ai singoli ricavi e, in generale, all’attività aziendale e, infine, escludeva la deducibilità dei costi portati in alcune fatture, per difetto di prova dell’inerenza e dell’effettività delle prestazioni in esse descritte.

2. L’Agenzia delle entrate resiste con controricorso.

Ragioni della decisione

1. Primo motivo del ricorso: «Violazione e/o falsa applicazione dell’art. 73 (vigente ratione temporis, ora art. 107), comma 4 TUIR, ai sensi dell’art. 360 comma 1 n. 3 c.p.c.).».

La ricorrente lamenta che la sentenza impugnata abbia confuso la nozione di «accantonamento», quale componente passivo del conto economico (voce sub B dei costi di produzione ex art. 2425 cod. civ.), con la parallela e contrapposta nozione del corrispondente «fondo» (componente dello stato patrimoniale, voce sub B del passivo ex art. 2424 cod. civ.).

Soggiunge che la rilevazione al passivo dello stato patrimoniale dell’importo di euro 293.769,05, sotto la voce «Fondo svalutazione partecipazioni», non ha modificato lo stato patrimoniale perché avvenuta mediante «giroconto» da altri fondi, onde (diversamente da quanto affermato dalla CTR) la mancata appostazione al passivo del conto economico di un accantonamento d’identico importo, non controbilanciata da variazioni in aumento del risultato d’esercizio, non ha immutato quest’ultimo elemento contabile.

1.1. Il motivo è infondato.

La CTR, nel riconoscere la legittimità del recupero all’imponibile dell’accantonamento al fondo svalutazione partecipazioni, mediante giroconto da fondi vari, ha fatto corretta applicazione dell’art. 73, comma 4, TUIR, vigente ratione temporis (attuale art. 107, comma 4), secondo cui: «Non sono ammesse deduzioni per accantonamenti diversi da quelli espressamente considerati dalle disposizioni del presente capo.».

La ratio della norma consiste nell’esigenza di circoscrivere gli accantonamenti che generano deduzioni al fine di evitare un’indebita diminuzione del reddito imponibile sulla base di fondi non predeterminati dalla legge.

Del resto, come ha correttamente rimarcato la CTR, l’operazione contabile compiuta dalla società non è neutra, sul piano del reddito, e deve risultare dal conto economico perché, ai sensi dell’art. 55 TUIR, temporalmente vigente (attuale art. 88), l’estinzione di fondi preesistenti genera una sopravvenienza attiva, assoggettabile a tassazione.

A questo proposito la Corte, di recente, ha avuto modo di stabilire che: «[…] gli accantonamenti ad appositi fondi rischi ed oneri sono disciplinati dagli artt. 70, 72 e 73 (ora artt. 105, 107 e 109), statuendo il comma 4 dell’art. 72 (ora 107) TUIR che «non sono ammesse deduzioni per accantonamenti diversi da quelli espressamente considerati dalle disposizioni del presente capo», cosicché eventuali stanziamenti a fondi diversi da quelli previsti dalle citate disposizioni, costituiscono accantonamenti fiscalmente non riconosciuti e quindi indeducibili, con la conseguenza che, da un lato, le quote accantonate costituiscono variazioni in aumento del risultato civilistico rilevante ai fini della determinazione del reddito d’impresa imponibile, ex art. 52 (ora art. 56) TUIR, mentre, dall’altro lato, l’utilizzo del fondo dovrà essere ricompreso tra le variazioni in diminuzione del risultato di periodo in cui tale utilizzo si è manifestato, mentre se viene azzerato (come nel caso di specie), l’accantonamento del fondo costituisce una sopravvenienza attiva, ex art. 55, ora art. 88, TUIR e, quindi, un componente positivo di reddito;» (Cass. 11/10/2017, n. 23812).

2. Secondo motivo: «Violazione e/o falsa applicazione dell’art. 2697 c.c., ai sensi dell’art. 360 primo comma n. 3 c.p.c.».

La ricorrente, con riferimento al rilievo dell’Ufficio concernente costi non documentati per euro 147.500,00, richiama: «quanto eccepito, dedotto e prodotto, nei due gradi di merito [nei testi sopra riportati]» (cfr. pag. 23 del ricorso per cassazione).

3. Terzo motivo: «Violazione e/o falsa applicazione dell’art. 75 comma 5 (vigente ratione temporis) TUIR, ai sensi dell’art. 360 primo comma n. 3 c. p.c.).».

In merito al recupero a tassazione di interessi per dilazione di pagamenti per euro 15mila, la ricorrente censura la sentenza impugnata perché scarsamente intelligibile e, inoltre, richiama la giurisprudenza di legittimità.

3.1. I due motivi, da esaminare congiuntamente per economia processuale, sono inammissibili.

Entrambe le censure, infatti, si appalesano del tutto generiche, meramente abbozzate e non si confrontano con la ratio decidendí della sentenza dell’appello che, con valutazione di merito, sottratta al controllo di legittimità della Corte, da un lato, ha escluso la deducibilità di alcune fatture, negando che la società avesse dato prova dell’effettività delle relative prestazioni; dall’altro, ha disconosciuto l’esistenza della necessaria correlazione tra interessi per dilazioni di pagamento e singoli ricavi e, ancora, tra i primi e l’intera attività aziendale.

4. Ne consegue il rigetto del ricorso.

5. Le spese del giudizio di legittimità seguono la soccombenza.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso;

condanna la ricorrente al pagamento delle spese processuali che liquida in euro 9.000,00, a titolo di compenso, oltre alle spese prenotate a debito.