CORTE DI CASSAZIONE – Ordinanza 14 aprile 2020, n. 7794 – In tema di imposte sui redditi, l’obbligo di motivazione degli atti tributari, come disciplinato dall’art. 7 della l. n. 212 del 2000, e dall’art. 42 del d.P.R. n. 600 del 1973, è soddisfatto dall’avviso di accertamento dei redditi del socio che rinvii “per relationem” a quello riguardante i redditi della società, ancorché solo a quest’ultima notificato, giacché il socio, ex art. 2261 c.c., ha il potere di consultare la documentazione relativa alla società

Tributi – Società semplice – Estinzione – Avviso di accertamento al socio illimitatamente responsabile – Motivazione “per relationem” all’avviso notificato alla società – Legittimità

Ritenuto che

L’Agenzia delle Entrate effettuava una verifica fiscale nei confronti di G. società semplice, accertando che, per il periodo di imposta 2006, la società aveva indebitamente ridotto le plusvalenze mediante l’utilizzazione di minusvalenze fittizie generate nell’anno di imposta 2002, le quali pertanto venivano disconosciute. Alla società erano stati precedentemente notificati i provvedimenti di rigetto dell’ istanza di condono automatico a norma dell’art. 9 della legge 289 del 2002 (comprensiva dell’anno di imposta 2002) ed il provvedimento di annullamento della dichiarazione dei redditi presentata nell’anno 2002 per ritenuta inesistenza della società. Poiché la società era formalmente cessata in data 26.3.2007 con la iscrizione nel registro delle imprese della dichiarazione di cessazione, l’Ufficio notificava a Z.C., in qualità di socio titolare unico delle quote della estinta G. s.s., un avviso di accertamento del maggior reddito imponibile conseguito dalla società nell’anno di imposta 2006 pari ad euro 914.912, soggetto ad imposta sostitutiva del 12,5% (prevista da art. 1 comma 116 l. n. 208 del 2015), imposta di cui era chiamato a rispondere il socio illimitatamente responsabile per l’obbligazione tributaria della società di persone estinta.

Z.C. proponeva ricorso alla Commissione tributaria provinciale di Milano che lo rigettava con sentenza n.120 del 2011.

Z.C. proponeva ricorso alla Commissione tributaria regionale della Lombardia che lo accoglieva con sentenza n. 1 del 2.1.2013.

Contro la sentenza di appello l’Agenzia delle Entrate propone tre motivi di ricorso per cassazione.

Il contribuente resiste con controricorso.

Considerato che

1. Il primo motivo denuncia: “Violazione e falsa applicazione degli artt. 38, 40 e 41 bis DPR n. 600/73, dell’art. 9 legge 289/02 e dell’art. 7 TUIR (art. 360 n.3 cod.proc.civ.”, nella parte in cui la C.T.R. ha erroneamente attribuito rilevanza al fatto che i presupposti provvedimenti di annullamento della dichiarazione dei redditi anno 2002 e di rigetto della istanza di condono ex art.9 legge 289 del 2002, fossero stati notificati alla società G. nel novembre 2007, già estinta a quella data, senza considerare che l’avviso di accertamento in oggetto era relativo all’anno di imposta 2006 ed era stato legittimamente notificato (in data 22.5.2009) al socio unico della estinta G. s.s..

Il motivo è fondato nei seguenti termini. Non è controverso che dopo la cancellazione della G. s.s. dal registro delle imprese avvenuta in data 26.3.2007, nel successivo mese di ottobre 2007 (controricorso pag.3) l’Agenzia delle Entrate ha inviato presso la sede della G. s.s. due questionari ai quali la società ha fornito rituale risposta (pag.5 avviso di accertamento riprodotto nel ricorso); dopo la ricezione della documentazione richiesta e dei questionari debitamente compilati, l’Ufficio ha notificato al medesimo indirizzo della società G. gli atti di rigetto della richiesta di definizione automatica ex art. 9 legge n. 289 del 2002 e di annullamento della dichiarazione dei redditi presentata per l’anno di imposta 2002. In tema di effetti della cancellazione di una società di persone dal registro delle imprese, questa Corte ha affermato il principio che, dopo la riforma del diritto societario attuata dal d.lgs. n. 6 del 2003, la cancellazione dal registro delle imprese estingue anche la società di persone, sebbene non tutti i rapporti giuridici ad essa facenti capo siano stati definiti. La prova contraria, idonea a superare l’effetto di pubblicità dichiarativa che l’iscrizione della cancellazione spiega per la società di persone, non può vertere sul fatto statico della pendenza di rapporti sociali non definiti, occorrendo, viceversa, la prova del fatto dinamico della continuazione dell’operatività sociale dopo l’avvenuta cancellazione, la quale soltanto giustifica, ai sensi dell’art. 2191 cod. civ., la cancellazione della cancellazione, cui consegue la presunzione che la società non abbia mai cessato di esistere. (Sez. U, Sentenza n. 6070 del 12/03/2013, Rv. 625325 – 01). In altri termini, l’iscrizione nel registro delle imprese dell’atto di cancellazione di una società di persone, avendo valore di pubblicità meramente dichiarativa, non costituisce causa estintiva della società ( come avviene per le società di capitali ex art.2495 cod.civ.) ma dà luogo ad una presunzione di estinzione della società di persone, presunzione superabile con la prova che la società ha continuato ad operare pur dopo la cancellazione dal registro delle imprese. Poiché la società G. s.s., successivamente alla avvenuta cancellazione dal registro delle imprese, ha continuato ad operare interloquendo con l’Amministrazione in ordine alle contestazioni fiscali che le erano state mosse e rispondendo ai questionari ad essa inviati, risulta erronea l’affermazione del giudice di merito circa l’inesistenza della notificazione degli atti prodromici (diniego di condono ed annullamento della dichiarazione dei redditi anno 2002) perché notificati a soggetto estinto, considerata la persistente esistenza ed operatività della società G. pur dopo la formale cancellazione dal registro delle imprese.

2.11 secondo motivo denuncia: “Omesso esame e/o motivazione circa un fatto decisivo e controverso (art.360 n.5 cod.proc.civ.), con riferimento al medesimo motivo precedente “riproposto in via subordinata sul piano del vizio di omesso esame e/o motivazione”.

Il secondo motivo è assorbito dall’accoglimento del primo.

3. Il terzo motivo denuncia:”Violazione e falsa applicazione degli artt. 7 legge 212/2000 e 42 DPR n. 600/73 (art. 360 n. 3 cod.proc.civ.)”, nella parte in cui ha ritenuto la sussistenza del difetto di motivazione dell’avviso di accertamento impugnato per mancata allegazione dei richiamati provvedimenti di annullamento della dichiarazione dei redditi anno 2002 e di rigetto della istanza di condono, nonché per mancato riproduzione del contenuto essenziale di essi nell’avviso di accertamento notificato al socio Z. considerato che la diffusa motivazione dell’avviso (riprodotta nel ricorso per cassazione) “reca – anche per relationem – tutti gli elementi in fatto ed in diritto necessari a comprendere le ragioni del recupero”.

Il motivo è fondato per una duplice ragione. Secondo la giurisprudenza di questa Corte, in tema di imposte sui redditi, l’obbligo di motivazione degli atti tributari, come disciplinato dall’art. 7 della l. n. 212 del 2000, e dall’art. 42 del d.P.R. n. 600 del 1973, è soddisfatto dall’avviso di accertamento dei redditi del socio che rinvii “per relationem” a quello riguardante i redditi della società, ancorché solo a quest’ultima notificato, giacché il socio, ex art. 2261 c.c., ha il potere di consultare la documentazione relativa alla società e, quindi, di prendere visione dell’accertamento presupposto e dei suoi documenti giustificativi. (Sez. 6-5, Ordinanza n. 14275 del 04/06/2018). L’attuale ricorrente, in quanto socio (unico) della s.s. G. era nella condizione di avere piena conoscenza degli atti precedentemente notificati alla società, i quali pertanto non dovevano essere necessariamente allegati all’avviso di accertamento notificato a Z. in qualità di ultimo socio della estinta società semplice G.. Inoltre, dall’avviso di accertamento riprodotto nel ricorso per cassazione, risulta che esso non solo richiama i precedenti provvedimenti di diniego di definizione agevolata e di annullamento della dichiarazione dei redditi 2002 già notificati alla società, ma riproduce nelle parti essenziali le ragioni della pretesa impositiva, così conformandosi alle prescrizioni dettate dall’art. 42 d.P.R. 29 settembre 1973 n. 600.

4. Il quarto motivo denuncia:”Violazione e falsa applicazione dell’art. 43 DPR n. 600 del 1973 e dell’art. 7 TUIR (art. 360 n. 3 cod.proc.civ.)” nella parte in cui la C.T.R. ha ritenuto l’Ufficio decaduto dal potere impositivo avendo notificato nell’anno 2009 un avviso di accertamento che disconosceva perdite dell’anno 2002, senza considerare che l’atto di rettifica atteneva all’anno di imposta 2006 nel quale erano state utilizzate le perdite disconosciute relative all’anno di imposta 2002.

Il motivo è fondato. Il giudice di appello ha erroneamente affermato l’intervenuta decadenza dell’Ufficio dal potere di notificazione dell’avviso di accertamento, senza considerare che esso aveva ad oggetto la dichiarazione dei redditi presentata dalla società G. per l’anno di imposta 2006, anno nel quale erano state utilizzate le perdite relative all’anno 2002, già ritenute inesistenti dall’Ufficio che perciò aveva notificato alla società i precedenti atti di diniego di condono e di annullamento della dichiarazione dei redditi anno 2002.

5. Il quinto motivo denuncia “Omesso esame e/o motivazione circa un fatto decisivo e controverso (art. 360 n. 5 cod.proc.civ.)”, da intendersi quale riproposizione in via subordinata del precedente motivo.

Il quinto motivo è assorbito dall’accoglimento del quarto.

In accoglimento del ricorso la sentenza deve essere cassata con rinvio alla Commissione tributaria regionale della Lombardia in diversa composizione, alla quale è demandata anche la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

Accoglie il primo, terzo e quarto motivo di ricorso, assorbiti il secondo ed il quinto; cassa la sentenza impugnata e rinvia, anche per le spese, alla Commissione tributaria regionale della Lombardia in diversa composizione.