CORTE DI CASSAZIONE – Ordinanza 14 febbraio 2018, n. 3541 – Revoca agevolazione prima casa – Termine – Disciplina dell’art. 11 della Legge n. 289 del 2002 – Sospensione e proroga

Tributi – Agevolazioni fiscali – Acquisto prima casa – Revoca – Liquidazione della maggiore imposta – Termine – Disciplina dell’art. 11 della Legge n. 289 del 2002 – Sospensione e proroga – Applicazione – Scadenza del termine per il trasferimento della residenza in epoca successiva a quello per la presentazione dell’istanza di condono – Irrilevanza

Fatti di causa

Rilevato che con atto registrato il 28 dicembre 2002 S.P. acquistava un immobile nel comune di San Lazzaro di Savena (BO) con atto di compravendita nel quale chiedeva l’applicazione delle agevolazioni fiscali per l’acquisto della prima casa e impegnandosi a trasferire la propria residenza in tale Comune entro 18 mesi (così come previsto dalla legge per poter usufruire del suddetto beneficio);

che il 14 luglio 2005, quindi oltre il suddetto termine di diciotto mesi, la P. provvedeva a trasferire la residenza nel comune di San Lazzaro di Savena;

che il 17 ottobre 2007 l’Agenzia delle entrate di Bologna gli notificava un avviso di liquidazione d’imposta con sanzioni con il quale, riscontrato il superamento di tale termine, provvedeva al recupero della differenza tra quanto pagato con l’aliquota agevolata e quanto invece dovuto sulla base dell’aliquota ordinaria, oltre ad interessi e sanzioni;

che la P. proponeva ricorso davanti alla Commissione Tributaria Provinciale di Bologna avverso il suddetto avviso lamentando l’avvenuta decadenza dell’Ufficio per violazione del termine triennale di cui all’art. 76, comma 2, del d.P.R. n. 131 del 1986;

che la Commissione Tributaria Provinciale di Bologna, con sentenza n. 74/06/2010, rigettava il ricorso del contribuente, ritenendo che il termine triennale decorrente dal 7 giugno 2004, ossia dallo spirare dei 18 mesi dall’acquisto dell’immobile, fosse in realtà quinquennale per effetto della proroga dei termini previsti dall’art. 11 della legge n. 289 del 2002 che prevede una proroga di due anni per la rettifica e la liquidazione della maggiore imposta se il contribuente non presenta istanza per la definizione agevolata delle imposte;

che la contribuente proponeva appello avverso detta decisione riproponendo sostanzialmente le medesime doglianze;

che la Commissione Tributaria Regionale dell’Emilia-Romagna, con sentenza 56/09/11, accoglieva l’appello, ritenendo fondata l’eccezione di decadenza dal termine triennale di cui all’art. 76 del d.P.R. n. 131 del 1986 in quanto la proroga dei termini previsti dall’art. 11 della legge n. 289 del 2002 è prevista solo per le violazioni condonabili, ma il termine per aderire al condono è fissato al 16 aprile 2004 mentre, nel caso di specie, la P. avrebbe potuto provvedere al trasferimento fino al 6 giugno 2004 e quindi la sua violazione non era condonabile;

che l’Agenzia delle Entrate proponeva ricorso affidato ad un unico motivo di impugnazione e che il contribuente si costituiva con controricorso;

che la Procura generale ha depositato le proprie conclusioni ex art. 380-bis cod. proc. civ. concludendo per il rigetto del ricorso;

Ragioni della decisione

Considerato che con l’unico motivo d’impugnazione, in relazione all’art. 360 cod. proc. civ., comma 1, n. 3, la ricorrente Agenzia delle entrate assume violazione e falsa applicazione dell’art. 11, commi 1 e 1 bis della legge n. 289 del 2002 e dell’art. 76 del d.P.R. n. 131 del 1986;

che infatti la proroga di due anni prevista dall’ultima parte del comma 1 dell’art. 11 della legge n. 289 del 2002 in caso di mancata presentazione dell’istanza di condono sarebbe applicabile anche all’ipotesi di cui al successivo comma 1 bis riguardante la definizione delle violazioni relative all’applicazione, con agevolazioni tributarie, delle medesime imposte;

che il contribuente lamenta l’inammissibilità di tale motivo di ricorso per genericità del motivo e omessa impugnazione di ragioni autonome sulle quali la sentenza impugnata si fonda e che il motivo sarebbe comunque infondato in quanto il comma 1 dell’art. 11 della legge n. 289 del 2002 si riferirebbe alle sole ipotesi in cui la violazione contestata sia condonabile;

ritenuto che il ricorso è ammissibile perché sufficientemente chiaro e il motivo di ricorso è ben delimitato e costruito (tanto che anche la Procura generale nulla ha avuto da eccepire sul punto); ritenuto che il ricorso è fondato;

che nel caso oggetto del presente giudizio la violazione è intervenuta quando i termini del condono erano scaduti e pertanto il contribuente non avrebbe potuto condonarla (appunto per l’intervenuta scadenza del termine per fruire del condono);

che questo Collegio non ignora che, secondo un indirizzo minoritario di questa Corte, la proroga di due anni dei termini per la rettifica e la liquidazione della maggiore imposta di registro ex art. 11, comma 1, della legge n. 289 del 2002, in caso di omessa presentazione o inefficacia dell’istanza di condono, è applicabile anche alla definizione delle violazioni riguardanti le connesse agevolazioni tributarie a condizione che, al momento in cui si è verificato l’evento determinante la revoca del beneficio fiscale, non fosse già spirato il termine per proporre domanda di condono, atteso che, se entro tale data non c’è alcuna violazione, difettano i presupposti giuridici del condono e della conseguente proroga di cui al citato art. 11. (Cass. 25 novembre 2015, n. 24118; Cass. 1° luglio 2016, n. 13545);

che tuttavia, secondo l’ordinanza n. 356 del 2008 della Corte costituzionale, la proroga disposta dalla norma censurata ha la finalità non di “punire” chi abbia scelto di non avvalersi del condono, ma di ovviare al sensibile aggravio di lavoro e ai relativi rischi di disservizio e di mancato rispetto degli ordinari termini di prescrizione e di decadenza della pretesa fiscale, che prevedibilmente derivano agli uffici finanziari dalla necessità di eseguire le operazioni di verifica conseguenti alla presentazione delle richieste di condono dei contribuenti e che tale proroga è, dunque, diretta a tutelare il preminente interesse dell’amministrazione finanziaria al regolare accertamento e riscossione delle imposte nei confronti del contribuente che non si avvalga dell’agevolazione, indipendentemente dalla circostanza che quest’ultimo non si sia avvalso, per qualche ragione (giuridica o di fatto), dell’agevolazione medesima;

che quindi, poiché la legge n. 289 del 2002, art. 11, comma 1 bis, consente la condonabilità anche dei recuperi fiscali fondati sulla violazione di norme che stabiliscono agevolazioni fiscali, consegue che, per dar modo ai contribuenti di avvalersi della facoltà, con la derivata necessità di controllo delle istanze da parte dell’Amministrazione, deve ritenersi l’applicabilità della proroga biennale dei termini di accertamento, in via generale stabilita dalla legge n. 289, art. 11, comma 1 cit., anche con riferimento ai recuperi per violazione di norme in tema di agevolazioni;

che il comma 1 – bis, con la dizione «le violazioni relative alla applicazione, con agevolazioni tributarie, delle imposte su atti, scritture, denunce e dichiarazioni di cui al comma 1, possono essere definite.. » esprime testualmente il concetto che le violazioni delle disposizioni agevolative sono del tutto assimilate alle violazioni relative alla enunciazione del valore degli immobili di cui al comma che precede;

che da ciò si deduce che la proroga prevista nel comma 1 per le violazioni in esso contenute si applica anche a quelle di cui al comma 1 -bis, senza necessità di un esplicito richiamo;

che, d’altro canto, la previsione in entrambi i commi di un condono per le violazioni previste, impone tale conclusione, essendo del tutto incongruo che ipotesi assolutamente equivalenti abbiano trattamento diverso;

che la prima stesura dell’articolo in questione conteneva il solo comma 1 e, allorché fu aggiunto il comma 1 – bis, unitamente alla previsione del condono (D.L. n. 282 del 2002, art. 5-bis), fu contestualmente modificata la rubrica del medesimo con la aggiunta della dizione “proroga dei termini”, il che rende ben chiara la intenzione del legislatore di riferire la proroga anche alle ipotesi di nuova previsione.

che è invalso nella legislazione concernente i condoni fiscali l’uso di concedere proroghe alla autorità incaricata degli accertamenti, in relazione al maggior lavoro che l’esame delle istanze di condono impone agli Uffici, (si veda ad esempio l’art. 57 della legge n. 413 del 1991) il che ulteriormente conferma la identità di “ratio” delle disposizioni in commento, che conferma la tesi accolta (in relazione al noto brocardo “ubi eadem legis ratio, ibi eadem legis dispositio”: in merito al quale, ad esempio, Cass. 14 settembre 2005, n. 18194);

che dunque, specie in relazione alla ratio legis diretta ad evidenziare l’esigenza di una complessiva funzionalità dell’attività accertativa dell’amministrazione finanziaria in vigenza di condono, si ritiene preferibile l’orientamento maggioritario secondo cui il termine per la rettifica, la liquidazione della maggiore imposta e l’irrogazione delle relative sanzioni è soggetto alla sospensione prevista dall’art. 11, comma 1, della I. n. 289 del 2002, sicché è prorogato di due anni, restando priva di rilievo la circostanza che il termine per la presentazione dell’istanza di definizione in via breve scada in data anteriore a quello fissato per il trasferimento della residenza, atteso che, ai fini dell’astratta definibilità del rapporto d’imposta è essenziale unicamente l’intervenuta o omessa registrazione entro il 30 settembre 2003 (circostanza verificatasi nel caso di specie), mentre è ininfluente la non ancora maturata perdita del beneficio fiscale (Cass. 16 settembre 2016, n. 18212; Cass. 16 settembre 2016, n. 18208; 16 settembre 2016, n. 18207; Cass. 18 luglio 2016, n. 14279; Cass. 18 giugno 2016, n. 13342; Cass. 6 luglio 13767; 12 febbraio 2016, n. 2802);

che pertanto il ricorso va accolto;

che il non univoco orientamento della giurisprudenza di Cassazione giustificano la compensazione delle spese della presente fase di legittimità e del merito.

che la sentenza impugnata va quindi cassata e, non apparendo necessari ulteriori accertamenti in fatto, la causa può essere decisa con il rigetto dell’originario ricorso del contribuente.

P.Q.M.

Accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, rigetta l’originario ricorso del contribuente.

Spese compensate.