CORTE DI CASSAZIONE – Ordinanza 15 luglio 2020, n. 15028 – E’ nulla, per violazione degli artt. 36 e 61 del d.lgs. n. 546 del 1992, nonché dell’art. 118 disp. att. c.p.c., la sentenza della commissione tributaria regionale completamente priva dell’illustrazione delle censure mosse dall’appellante alla decisione di primo grado e delle considerazioni che hanno indotto la commissione a disattenderle e che si sia limitata a motivare “per relationem” alla sentenza impugnata mediante la mera adesione ad essa

Tributi – Accertamento – Impresa immobiliare – Rettifica corrispettivi di cessione di unità immobiliari – Elementi indiziari – Valore normale – Importo di cessione inferiore al mutuo richiesto dai cessionari – Valutazione

Rilevato che

Sulla base delle risultanze di un processo verbale della Guardia di finanza, l’Agenzia delle entrate notificò alla E.C. s.r.l. – società che opera nel settore delle costruzioni – un avviso di accertamento relativo al periodo d’imposta 2005, con il quale rettificava in aumento i corrispettivi delle cessioni di alcune unità immobiliari, accertando le maggiori IRES, IRAP e IVA conseguentemente dovute;

l’avviso di accertamento fu impugnato davanti alla Commissione tributaria provinciale di Avellino che accolse il ricorso della contribuente con la motivazione che «le dichiarazioni rese da terzi costituiscono l’unico elemento messo a base dell’accertamento e, pur se non allegate, possono essere prese in considerazione come meri indizi. In mancanza di riscontri non possono costituire da sole il fondamento di una decisione. Non a caso non concorre a dare fondamento all’accertamento, come ritiene l’Ufficio, la presunzione di cui alla norma dell’art. 35 comma 23 bis D.L. 223/06, secondo la quale per i trasferimenti immobiliari il valore normale non può essere inferiore all’ammontare del mutuo o finanziamento erogato, in quanto la norma non può avere effetto retroattivo e pertanto non può applicarsi ad operazioni eseguite in precedenza»;

avverso tale pronuncia, l’Agenzia delle Entrate propose appello alla Commissione tributaria regionale della Campania, sezione staccata di Salerno (hinc anche: «CTR»), per «violazione e falsa applicazione dell’art. 36 del D.Lgs. n. 546/92. Difetto di motivazione. Violazione e falsa applicazione dell’art. 39 comma 1 lettera d) del DPR n. 600/73 e dell’art. 54 comma 2, ultimo periodo, del DPR n. 633/72», rilevando «che le dichiarazioni rese dai terzi, pur non avendo valore di testimonianza, costituiscono elementi indiziari utilizzabili da parte del giudice […]. L’operato dell’Ufficio, pertanto è legittimo in quanto si è avvalso di dichiarazioni rilasciate da soggetti, risultanti acquirenti dei beni immobili venduti dalla società verificata. Per le operazioni di compravendita contestate (coniugi P. e T.D.) risultano esibiti i contratti di mutuo per importi superiori a quelli indicati nelle vendite. Né vale quanto asserito dai primi giudici che all’Amministrazione non era concessa la possibilità di procedere alla rettifica dei corrispettivi […] sulla scorta del cd. valore normale in comune commercio del bene compravenduto. L’art. 35 comma 3 D.L. n. 223/06 […] ha natura procedimentale e può essere applicato anche per le rettifiche relative a periodi d’imposta ancora accertabili» (così la sentenza impugnata);

la CTR rigettò l’appello dell’Agenzia delle entrate con la motivazione che esso non poteva «trovare accoglimento […] per mancanza di motivi specifici e deduzioni che non abbiano già trovato riscontro nella decisione di primo grado. Le censure dell’appellante, invero, non concretizzano la necessaria specificazione delle ragioni di fatto e di diritto a sostegno della lamentata ingiustizia della sentenza impugnata ed a confutazione della motivazione, laddove i primi Giudici hanno espresso il loro convincimento sulla valutazione degli atti e documenti versati in giudizio e condiviso da questo collegio. Pertanto, in armonia con il principio di “specificità”, comune al diritto processuale civile, non è possibile individuare quali siano gli errori del Giudice a quo nell’accertamento dei fatti e nella soluzione della questione di diritto (ex plurimis, Cass. SS.UU. n. 16/2000). Comunque, in questo grado di giudizio, l’appellante, oltre a non introdurre alcun profilo nuovo e diverso d’indagine giuridicamente apprezzabile, non pone affatto in discussione la motivazione adottata dai primi giudici per la soluzione della controversia, limitandosi ad argomentazioni generiche ed assolutamente non attinenti»;

avverso tale sentenza della CTR, depositata il 20 giugno 2012 e non notificata, ricorre per cassazione l’Agenzia delle entrate, che affida il proprio ricorso, notificato il 12 e il 30 luglio 2013, a due motivi;

la E.C. s.r.l. è rimasta intimata.

Considerato che

Con il primo motivo, la ricorrente denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3), cod. proc. civ., la violazione e falsa applicazione dell’art. 36 del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, per la «carente e solo apparente motivazione» della sentenza impugnata, atteso che essa «difett[a] di un […] espresso esame delle questioni sottoposte al giudizio del Collegio mancando qualsiasi autonoma valutazione del merito della controversia» e afferma che «l’appellante […] non pone […] in discussione la motivazione adottata dai primi giudici» «[d]el tutto ingiustamente» – come confermato dalla lettura dei motivi di impugnazione contenuti nel ricorso in appello – e «utilizzando frasi di stile e senza alcuna relazione con i concreti atti di causa»;

con il secondo motivo, la ricorrente denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3), cod. proc. civ., la violazione e falsa applicazione dell’art. 324 dello stesso codice per avere la CTR trascurato l’efficacia “preclusiva” – dedotta nel ricorso in appello – del giudicato esterno della sentenza della stessa CTR n. 157/05/11, depositata il 4 maggio 2011, con la quale era stata decisa, in senso favorevole all’Agenzia delle entrate, la controversia concernente l’avviso di accertamento emesso nei confronti della E.C. s.r.l. per il periodo d’imposta 2004 sul fondamento dello stesso processo verbale;

il primo motivo, che si sostanzia nella denuncia del carattere meramente apparente della motivazione della sentenza impugnata – e che va perciò sussunto, al di là di quanto indicato nella sua rubrica, nella corretta categoria del vizio di «nullità della sentenza» di cui al n. 4) del primo comma dell’art. 360 cod. proc. civ. – è fondato;

le Sezioni unite di questa Corte hanno chiarito che «la motivazione è solo apparente, e la sentenza è nulla perché affetta da “error in procedendo”, quando, benché graficamente esistente, non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioni obbiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprio convincimento, non potendosi lasciare all’interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture» (Cass., Sez. U., 03/11/2016, n. 22232);

con riguardo, in particolare, alla sentenza pronunciata in grado di appello motivata per relationem alla sentenza di primo grado impugnata, e con specifico riferimento al processo tributario, questa Corte ha altresì affermato che «è nulla, per violazione degli artt. 36 e 61 del d.lgs. n. 546 del 1992, nonché dell’art. 118 disp. att. c.p.c., la sentenza della commissione tributaria regionale completamente priva dell’illustrazione delle censure mosse dall’appellante alla decisione di primo grado e delle considerazioni che hanno indotto la commissione a disattenderle e che si sia limitata a motivare “per relationem” alla sentenza impugnata mediante la mera adesione ad essa, poiché, in tal modo, resta impossibile l’individuazione del “thema decidendum” e delle ragioni poste a fondamento della decisione e non può ritenersi che la condivisione della motivazione impugnata sia stata raggiunta attraverso l’esame e la valutazione dell’infondatezza dei motivi di gravame» (Cass., 05/10/2018, n. 24452; nello stesso senso, Cass., 26/06/2017, n. 15884, 11/06/2014, n. 13148, 16/12/2013, n. 28113, 24/01/2007, n. 1573);

la motivazione dell’impugnata sentenza della CTR rientra in tali gravi anomalie argomentative, concretizzando un caso di motivazione apparente;

infatti, le affermazioni della CTR che l’appello «non p[uò] trovare accoglimento […] per mancanza di motivi specifici e deduzioni che non abbiano già trovato riscontro nella decisione di primo grado», che «le censure dell’appellante […] non concretizzano la necessaria specificazione delle ragioni di fatto e di diritto a sostegno della lamentata ingiustizia della sentenza impugnata ed a confutazione della motivazione», che «[p]ertanto [..] non è possibile individuare quali siano gli errori del Giudice a quo nell’accertamento dei fatti e nella soluzione della questione di diritto» e che «l’appellante, oltre a non introdurre alcun profilo nuovo e diverso d’indagine giuridicamente apprezzabile, non pone affatto in discussione la motivazione adottata dai primi giudici per la soluzione della controversia, limitandosi ad argomentazioni generiche ed assolutamente non attinenti» – asserzioni tutte sostanzialmente dirette a negare che il ricorso in appello dell’Agenzia delle entrate contenesse dei motivi specifici di impugnazione – oltre a operare un riferimento meramente cumulativo e del tutto generico ai motivi contenuti nell’appello dell’Agenzia delle entrate, non spiegano in nessun modo perché gli stessi motivi siano stati reputati inidonei ad assolvere l’onere di impugnazione specifica imposto dall’art. 53 del d.lgs. n. 546 del 1992;

tali affermazioni risultano, dunque, del tutto generiche e anapodittiche e, perciò, obiettivamente inidonee a estrinsecare il ragionamento che ha indotto la CTR al proprio convincimento al riguardo;

inoltre, la stessa, già citata, affermazione della CTR che l’appello «non p[uò] trovare accoglimento […] per mancanza di motivi specifici e deduzioni che non abbiano già trovato riscontro nella decisione di primo grado» e l’ulteriore affermazione che «i primi Giudici hanno espresso il loro convincimento sulla valutazione degli atti e documenti versati in giudizio e condiviso da questo collegio» si limitano a esprimere la mera adesione della CTR all’impugnata sentenza della CTP, senza che sia, perciò, possibile individuare le ragioni della condivisione della sua motivazione;

pertanto, in accoglimento del primo motivo di ricorso – che comporta l’assorbimento del secondo motivo – la sentenza impugnata deve essere dichiarata nulla e cassata in relazione al motivo accolto, con rinvio alla Commissione tributaria regionale della Campania, sezione staccata di Salerno, in diversa composizione, perché provveda all’integrale riesame del ricorso in appello, oltre che alla liquidazione delle spese del presente giudizio di cassazione.

P.Q.M.

Accoglie il primo motivo di ricorso e dichiara assorbito il secondo motivo di ricorso; cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia alla Commissione tributaria regionale della Campania, sezione staccata di Salerno, in diversa composizione, cui demanda di provvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità.