CORTE DI CASSAZIONE – Ordinanza 15 ottobre 2021, n. 28280 – Affinchè possa trovare applicazione la preclusione prevista dagli artt. 32 comma 4 del dPR 600/73 e 52 comma 5 del dPR 633/72, è necessario che il documento cui si riferisce la preclusione sia stato espressamente richiesto dall’Ufficio, dovendo tale disposizione normativa essere interpretata in coerenza con il diritto di difesa previsto dall’art. 24 Cost. e con il principio di capacità contributiva richiamato dall’art. 53 Cost.

Tributi – IVA – Accertamento – Verifica fiscale – Mancata consegna di documentazione ai verificatori – Mancato possesso – Produzione in giudizio – Legittimità

Ritenuto che

1. La soc. F. I. sarl impugnava davanti alla Commissione Tributaria Provinciale di Reggio Emilia l’avviso di accertamento, notificato in data 11/12/2014, con il quale l’Ufficio recuperava la maggiore imposta IVA per l’anno di imposta 2008 per averla la società indebitamente detratta non mettendo a disposizione dell’Ufficio idonea documentazione contabile e perché la società, essendo una holding finanziaria, non poteva portare in detrazione l’Iva relativa all’acquisto di beni e servizi relativi all’attività svolta.

2. La CTP accoglieva il ricorso sul presupposto dell’inapplicabilità del raddoppio dei termini.

3. La sentenza veniva impugnata dall’Agenzia delle Entrate e la Commissione Tributaria Regionale dell’Emilia Romagna rigettava l’appello osservando : a) che la contribuente aveva prodotto in giudizio tutta la documentazione attestante il diritto alla detrazione non potuta consegnare ai verificatori non per volontà di sottrarsi al controllo; b) che era stata fornita la prova che la società non era solamente una holding statica ma esercitava anche attività di impresa; c) che la F.I. aveva di fatto rinunciato al credito non indicandolo nella dichiarazione Iva 2010 relativa all’anno 2009.

4. Avverso la sentenza della CTR ha proposto ricorso per Cassazione l’Agenzia delle Entrate affidandosi a due motivi.

L’intimata non si è costituita.

5. Sulla proposta avanzata dal relatore ai sensi del novellato art. 380 bis cod. proc. civ. risulta regolarmente costituito il contraddittorio.

Considerato che

1. Con il primo motivo di impugnazione la ricorrente denuncia nullità della sentenza per violazione dell’art 132 comma 2 cpc; si afferma che la motivazione dell’impugnata sentenza è apodittica, incongruente e contiene riferimenti a circostanze inconferenti.

1.2 Con il secondo motivo viene dedotta violazione e falsa applicazione degli artt. 52 5 comma dPR 633/72, 10,19,19bis, 23 e 25 dPR 633/72 e 2697 cc; si sostiene che, come risulta dal processo verbale redatto in data 26/9/2013, la documentazione contabile obbligatoria relativa all’anno di imposta 2008 (schede contabili e libro giornale registri Iva acquisti e vendite , fatture attive e passive) non furono consegnate dalla società alla richiedente Guardia di Finanza, i giudici di seconde cure, secondo la prospettazione dell’Ufficio, avrebbero malgovernato i principi in materia di ripartizione dell’onere probatorio anche con riferimento alla affermata rinuncia al credito.

2. Il primo motivo è fondato.

2.1 E’ ormai noto come Le Sezioni Unite (sentenza n. 8053 del 2014) abbiano fornito una chiave di lettura della riformulazione dell’art. 360, comma 1, n. 5 c.p.c., disposta dall’art. 54 del d.l. 22 giugno 2012, n. 83, convertito in legge 7 agosto 2012, n. 134, nel senso di una riduzione al minimo costituzionale del sindacato di legittimità sulla motivazione, con conseguente denunciabilità in cassazione della sola “anomalia motivazionale che si tramuta in violazione di legge costituzionalmente rilevante, in quanto attinente all’esistenza della motivazione in sé, purché il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali. Tale anomalia si esaurisce nella mancanza assoluta di motivi sotto l’aspetto materiale e grafico, nella “motivazione apparente”, nel “contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili” e nella “motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile”, esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto di “sufficienza’ della motivazione”.

2.2 Nella specie la CTR, pur dando conto delle ragioni in fatto e diritto della utilizzabilità della documentazione prodotta solo in giudizio e del diritto della società, in quanto svolgente attività imprenditoriale, nulla afferma circa l’idoneità della documentazione a provare il diritto alla detrazione.

3. II secondo motivo è fondato nei limiti di cui appresso

3.1 Va innanzitutto precisato che, affinchè possa trovare applicazione la preclusione prevista dagli artt. 32 comma 4 del dPR 600/73 e 52 comma 5 del dPR 633/72, è necessario che il documento cui si riferisce la preclusione sia stato espressamente richiesto dall’Ufficio, dovendo tale disposizione normativa essere interpretata in coerenza con il diritto di difesa previsto dall’art. 24 Cost. e con il principio di capacità contributiva richiamato dall’art. 53 Cost. (Cass. 9127/2006 13289/2011 e 16548/2018).

Nel caso di specie non risulta che vi sia stata una specifica richiesta di documenti da parte dell’Ufficio accertatore.

3.2 Ad ogni buon conto questa Corte ha ripetutamente affermato il principio secondo il quale <<in tema di accertamento tributario, il D.P.R. n. 633 del 1972, art. 52, comma 5, secondo cui la dichiarazione resa dal contribuente nel corso di un accesso di non possedere i libri, i registri, le scritture e i documenti richiestigli, ne preclude la valutazione a suo favore in sede amministrativa o contenziosa, trova applicazione solo ove si traduca in un sostanziale rifiuto di esibizione da parte del contribuente diretto ad impedire l’ispezione documentale, rimanendo, invece, irrilevante, ai fini dell’operare della preclusione, il mancato possesso imputabile a caso fortuito, forza maggiore o anche negligenza o imperizia nella custodia e conservazione della documentazione contabile>> (cfr.tra le tante Cass 5914/2017 e 19938/2018) ed ancora che: << in tema di accertamento tributario, il divieto di utilizzo in sede giudiziaria di documenti non esibiti in sede amministrativa, previsto dal D.P.R. n. 633 del 1972, art. 52, comma 5, presuppone che vi sia stata una specifica richiesta degli agenti accertatori (non potendo costituire rifiuto la mancata esibizione di qualcosa che non si è richiesto), ed opera non solo nell’ipotesi di rifiuto (per definizione “doloso”) dell’esibizione, ma anche nei casi in cui il contribuente dichiari, contrariamente al vero, di non possedere i documenti in suo possesso, o li sottragga all’ispezione, non allo scopo di impedire la verifica, ma per errore non scusabile, di diritto o di fatto (dovuto a dimenticanza, disattenzione, carenze amministrative, ecc.)>> (così, da ultimo, Cass. n. 9487/2017).

3.3 Nella fattispecie la CTR ha fatto buon governo dei superiori principi di diritto, e, conseguentemente non è incorsa nella violazione dell’ari 52 comma 5 dPR 633/72 avendo adeguatamente indagato sulle ragioni per le quali il contribuente non è stato in grado di provvedere all’esibizione della richiesta documentazione della Guardia di Finanza.

3.4 Sul punto i giudici di seconde cure affermano « motivi per i quali il contribuente non ha potuto presentare ai verificatori i libri Iva e le fatture, cioè l’avvenuta cessione delle attività del Gruppo e l’erroneo trasferimento della documentazione contabile all’acquirente che non l’ha messa immediatamente a disposizione, sono stati appurati anche dal Giudice Penale che nella parte motiva della propria sentenza descrive sia gli sforzi della società che quelli della sua consulente fiscale per reperire al più presto la documentazione mancante , sia l’impossibilità di effettuare la ristampa dei libri Iva, al contrario di quanto avvenuto con il libro giornale.

Pertanto è corretto affermare che la documentazione non sia stata consegnata non per volontà di sottrarre la stesa al controllo >>.

3.5 Va, invece, accolto il profilo del motivo che censura la seconda ratio decidendi della sentenza per aver erroneamente fondato l’illegittimità dell’avviso di accertamento su una asserita rinuncia al credito da parte del contribuente per non aver riportato il credito IVA nella successiva dichiarazione.

3.6 Con riferimento alla prova dei fatti costitutivi della detrazione le Sezioni Unite della Cassazione hanno statuito che <<“nel complesso normativo e nel formante giurisprudenziale dell’UE emerge (…) che il fatto costitutivo del rapporto tributario col fisco nazionale è ravvisato dalla effettività e liceità dell’operazione, mentre obblighi di registrazione, dichiarazione e consimili hanno una diversa funzione meramente illustrativa e riepilogativa dei dati contabili, finalizzata ad agevolare i controlli dell’Amministrazione finanziaria per l’esatta riscossione dell’imposta. L’esercizio del diritto di detrazione dell’eccedenza IVA, che deve essere tutelato in modo sostanziale ed effettivo, va dunque riconosciuto a fronte di una reale operazione sottostante, la cui prova certa può essere acquisita dai dati risultanti dalle fatture o da altro documento equivalente, come, ad esempio, la documentazione contabile, essendo, invece, a tal fine poco rilevante l’osservanza degli obblighi dichiarativi>> (cfr. Cass. S.U. 17756/2016).

3.7 Alla luce del suesposto insegnamento la circostanza che il credito Iva non sia stato riportato nella successiva dichiarazione non autorizza affatto a fondare una presunzione di rinuncia del credito dal momento che il contribuente, fornendo la prova della sussistenza degli elementi sostanziali del diritto alla detrazione, conserva la legittimazione a chiedere il rimborso dell’IVA.

4. Il ricorso va, quindi, accolto e la sentenza va cassata con rinvio alla Commissione Tributaria Regionale dell’Emilia Romagna in diversa composizione anche per la regolamentazione delle spese del presente giudizio di legittimità.

P.Q.M.

accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia la causa alla Commissione tributaria regionale dell’Emilia Romagna, in diversa composizione, cui demanda di provvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità.