CORTE DI CASSAZIONE – Ordinanza 17 luglio 2018, n. 19007 – In tema di imposta di registro, con riguardo alla vendita di un suolo, la presunzione prevista dalla disposizione di cui all’art. 23, primo comma, del d.P.R. n. 634 del 1972 coinvolge altresì il trasferimento del fabbricato costruito sul suolo, qualora non si dimostri, con atto munito di data certa mediante la registrazione, che esso appartiene ad un terzo o è stato ceduto, all’acquirente

Tributi – Compravendita immobile – Alternatività tra imposta di registro e IVA – Doppia vendita – Cessione dell’immobile da impresa costruttrice – Assoggettamento ad IVA – Cessione suolo dal proprietario – Assoggettamento ad imposta di registro – Legittimità

Ritenuto che

– la controversia ha ad oggetto l’impugnazione di un avviso di liquidazione con il quale l’Ufficio del Registro di Gioia del Colle ha richiesto il pagamento dell’imposta suppletiva di registro, sul presupposto della non assoggettabilità ad IVA della cessione di un fabbricato trasferito con atto di compravendita a mezzo di scrittura privata autenticata del 12/4/1995, registrata il 2/5/1995;

– in particolare, con l’atto sopra citato erano stati venduti separatamente il suolo e la costruzione ivi insistente da parte di due soggetti distinti: il terreno dal proprietario, L.G.G., mentre la villa da una società costruttrice, P. srl;

– la Commissione tributaria provinciale di Bari, adita dai contribuenti sul presupposto dell’erronea applicazione dell’art. 24 del d.p.r. n. 131 del 1986, ha respinto il ricorso ritenendo carente la prova documentale relativa all’acquisizione del diritto di proprietà da parte della società costruttrice;

– l’appello proposto dai contribuenti è stato dichiarato inammissibile dalla Commissione tributaria regionale di Bari, ma la S.C. ha cassato detta pronuncia con rinvio;

– la Commissione tributaria regionale, adita in riassunzione, ha, viceversa, accolto l’appello dei contribuenti, annullando l’avviso di liquidazione impugnato, sulla base delle ragioni di seguito esposte: a) la sussistenza di elementi che comprovano per fatti concludenti “la netta scissione delle due proprietà, ovvero l’appartenenza della villa in capo ad un soggetto terzo rispetto al proprietario del suolo (P.); con l’ulteriore conseguenza che le due vendite separate avendo scontato i rispettivi tributi consentono di escludere nella fattispecie la perseguibilità d’intenti elusivi”; b) a sostegno di tale assunto depongono ulteriori elementi probatori, quali la stipula di un contratto preliminare, sottoscritto nel 1990, acquisito dalla Guardia di Finanza nel 1992 e registrato nel 1995, tra la società e gli acquirenti, odierni controricorrenti, con la quale la prima si obbligava a trasferire ai secondi la porzione del complesso edilizio per la cui realizzazione si era avvalsa del denaro degli stessi; da ultimo il pagamento del prezzo comprensivo dell’Iva, risultante dalle fatture; c) la ratio dell’art. 24 del d.p.r. 131 del 1986, secondo cui “nei trasferimenti immobiliari le accessioni, i frutti pendenti e le pertinenze si presumono trasferiti all’acquirente dell’immobile ” è diretta ad evitare che attraverso la cessione del terreno possa eludersi o evadersi la tassazione del bene incorporato al suolo; d) tale presunzione deve, nella fattispecie, considerarsi superata avuto riguardo alla circostanza che i trasferimenti sono stati comunque assoggettati a tassazione, nella piena consapevolezza del proprietario del terreno, “a nulla rilevando in questa sede, possibili vizi invalidanti dell’atto di compravendita correlati all’eventuale carenza di legittimazione a contrarre da parte della P.”; l’Agenzia delle entrate lamenta la violazione di legge (art. 360 n. 3 c.p.c.) per la falsa applicazione dell’art. 934 c.c. e dell’art. 24, comma 1 del d.p.r. n. 131 del 1986, nonché il difetto di motivazione in relazione all’art. 360 n. 5 c.p.c.. In particolare, per il primo profilo, censura la sentenza impugnata per avere dato rilevanza a “fatti concludenti”, quali il contratto preliminare del 25.10.1990 con cui la società si obbligava nei confronti degli acquirenti a realizzare la costruzione della villa e l’emissione delle fatture, laddove, viceversa, l’art. 24 sopra citato prevede che la presunzione del trasferimento delle accessioni, dei frutti pendenti e delle pertinenze unitamente all’immobile possa essere superata solo in base ad una delle prove tassativamente indicate;

– i contribuenti si costituiscono con controricorso;

Ritenuto che

1. I motivi sono infondati e possono essere trattati congiuntamente, così come formulati, per le ragioni di seguito esposte.

1.1. L’art. 24 del d.p.r. 131 del 1986 prevede che la presunzione iuris tantum sopra riportata non operi nelle ipotesi in cui vi sia una espressa esclusione dalla vendita delle accessioni, dei frutti pendenti e delle pertinenze, ovvero nel caso in cui “si provi, con atto che abbia acquistato data certa mediante la registrazione, che appartengano ad un terzo o sono stati ceduti all’acquirente da un terzo”.

1.2. Con l’atto del 12 aprile 1995 si è realizzata una doppia vendita: l’originario proprietario ha trasferito il suolo, mentre la società la villa ivi insistente. Risulta, pertanto, perfettamente integrata una delle ipotesi di deroga della presunzione di accessione prevista dal citato art. 24. In particolare, i contribuenti hanno dimostrato, attraverso un atto di data certa e registrato, di avere acquistato la villa da un soggetto terzo, diverso dal proprietario del suolo.

1.3. Nella specie risulta, infatti, realizzata l’ipotesi di cessione “diretta” per atto notarile del bene (villa) da parte di un soggetto terzo (soggetto ad Iva) rispetto al proprietario del suolo, secondo quanto previsto dall’ultima parte del comma 1 dell’art. 24 d.P.R. n. 131 del 1986. Ne consegue che non sussiste la necessità di provare, con atto avente data certa anteriore, il passaggio di proprietà dello stesso bene dal proprietario del suolo all’impresa di costruzione, in quanto la presunzione di accessione di cui all’art. 24 sopra citato è superata dalla vendita contestuale davanti al notaio del suolo e dell’immobile ivi insistente, la villa, da parte di dei- due soggetti distinti.

1.4. In tal senso si richiama l’orientamento consolidato espresso dalla S.C., secondo cui “In tema di imposta di registro, con riguardo alla vendita di un suolo, la presunzione prevista dalla disposizione di cui all’art. 23, primo comma, del d.P.R. n. 634 del 1972 (riprodotta nell’art. 24 , primo  comma, del d.P.R. n. 131 del 1986), circa il trasferimento delle accessioni all’acquirente dell’immobile (salvo che siano state escluse espressamente dalla vendita), coinvolge altresì il trasferimento del fabbricato costruito sul suolo, qualora non si dimostri, con atto munito di data certa mediante la registrazione, che esso appartiene ad un terzo o è stato ceduto, all’acquirente, da un terzo. La presunzione in questione può essere altresì vinta attraverso la prova che il bene accessorio (il fabbricato) è stato realizzato dopo il trasferimento del bene principale (il suolo), ma, in questo caso, occorre, per l’appunto, produrre la prova di una tale circostanza; prova che può essere fornita con qualsiasi mezzo.” (Cass. n. 8397 del 1997, n. 8332 del 2000, n. 8595 del 2000, n. 8604 del 2000, n. 5980 del 2001).

1.5. Si osserva, per altro verso, che l’Agenzia delle Entrate non ha agito nel presente giudizio per fare valere una differente natura degli atti posti in essere dalle parti, sulla cui validità e generale opponibilità, dunque, è da ritenere non vi sia contestazione.

1.7. Il secondo profilo di doglianza in relazione all’art. 360 n. 5 c.p.c. è inammissibile, in quanto in esso non è in alcun modo esplicitato il fatto decisivo per il giudizio, oggetto di discussione tra le parti, il cui esame è stato omesso.

2. Ne consegue il rigetto del ricorso.

3. La particolarità della fattispecie e l’assenza di precedenti giurisprudenziali specifici sulla questione giustificano la compensazione delle spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

– rigetta il ricorso.

– compensa le spese.