CORTE DI CASSAZIONE – Ordinanza 18 dicembre 2019, n. 33547 – Ai fini IRAP si ha sussistenza dell’autonoma organizzazione allorquando il contribuente si avvalga “in modo non occasionale di lavoro altrui che superi la soglia dell’impiego di un collaboratore che esplichi mansioni di segreteria ovvero meramente esecutive

Tributi – IRAP – Medico cardiologo presso case di cura convenzionate con il SSN – Assenza di autonoma organizzazione – Esclusione dell’imposta

Rilevato che

il dott. F. N., cardiologo, negando di disporre di una autonoma organizzazione, impugnava la cartella di pagamento relativa all’IRAP per il 2004, la quale era stata emessa sul rilievo dell’esistenza dei presupposti IRAP nell’attività professionale di medico cardiologo esercente presso case di cura convenzionate con il SSN;

la Commissione Tributaria Provinciale respingeva il ricorso del contribuente;

la Commissione Tributaria Regionale respingeva l’appello del contribuente;

la Corte di Cassazione, con sentenza n. 23599 del 2016, cassava la sentenza impugnata con rinvio ad altra sezione della Commissione Tributaria Regionale del Lazio, affermando che «l’unico motivo di ricorso, prospettante violazione di legge, è manifestamente fondato.

Questa Corte ha, infatti, affermato che l’IRAP coinvolge una capacità produttiva “impersonale ed aggiuntiva” rispetto a quella propria del professionista (determinata dalla sua cultura e preparazione professionale) e colpisce un reddito che contenga una parte aggiuntiva di profitto, derivante da una struttura organizzativa “esterna”, cioè da “un complesso di fattori che, per numero, importanza e valore economico, siano suscettibili di creare un valore aggiunto rispetto alla mera attività  intellettuale supportata dagli strumenti indispensabili e di corredo al know-how del professionista (lavoro dei collaboratori e dipendenti, dal numero e grado di sofisticazione dei supporti tecnici e logistici, dalle prestazioni di terzi, da forme di finanziamento diretto ed indiretto etc..”, cosicché è “il surplus di attività agevolata dalla struttura organizzativa che coadiuva ed integra il professionista … ad essere interessato dall’imposizione che colpisce l’incremento potenziale, o quid pluris, realizzabile rispetto alla produttività auto organizzata del solo lavoro personale” (Cass. n. 15754/2008). Si è, ancora, affermato, con riguardo all’ipotesi di medico chirurgo che si avvale delle strutture messegli a disposizione da una clinica, “in base al D.Lgs. n. 446 del 1991, art. 2, (come modificato dal D.Lgs. n. 131 del 1988, art. 1) ai fini della soggezione ad IRAP dei proventi di un lavoratore autonomo (o un professionista), non è sufficiente che il lavoratore si avvalga di una struttura organizzata, ma è anche necessario che questa struttura sia “autonoma”, cioè faccia capo al lavoratore stesso, non solo ai fini operativi bensì anche sotto i profili organizzativi. (Cass. n.9692/2012 e di recente, in fattispecie analoga, Cass. ord. n.27032/2013). Infine, di recente, sono ulteriormente intervenute le Sezioni Unite di questa Corte (sentenza n.9451/2016) statuendo la sussistenza dell’autonoma organizzazione allorquando il contribuente, oltre agli altri elementi individuanti, si avvalga “in modo non occasionale di lavoro altrui che superi la soglia dell’impiego di un collaboratore che esplichi mansioni di segreteria ovvero meramente esecutive” La sentenza impugnata, nell’evidenziare elementi riferibili alla struttura esterna presso cui operava il professionista e facendo generico riferimento all’incidenza dei costi dedotti, si è discostata dai superiori condivisi principi. Ne consegue, in accoglimento del ricorso, la cassazione della sentenza»; la Commissione Tributaria Regionale in sede di rinvio affermava che l’appello a suo tempo proposto dall’Agenzia delle entrate contro la sentenza della CTP fosse infondato in ragione della «elevata entità dei costi inerenti l’attività esercitata e dell’ammontare delle spese per compensi corrisposti a terzi per prestazioni direttamente afferenti l’attività professionale»;

l’Agenzia delle Entrate proponeva ricorso affidato ad un motivo mentre il contribuente non si costituiva.

Ragioni della decisione

Considerato che con l’unico motivo d’impugnazione, in relazione all’art. 360 cod. proc. civ., comma 1, n. 3, il contribuente denuncia violazione e falsa applicazione dell’art. 2 del d.lgs. n. 446 del 1997 in quanto la CTR non si sarebbe attenuta ai principi di diritto enunciati dalla Cassazione con la sentenza n. 23599 del 2016 in quanto la CTR avrebbe ricavato il requisito dell’autonoma organizzazione dai costi inerenti l’attività esercitata e dai compensi corrisposti a terzi per prestazioni inerenti l’attività professionale mentre nella specie il contribuente si sarebbe avvalso di una struttura organizzativa (cliniche) da altri organizzata e le risorse da lui utilizzate non supererebbero l’id quod plerumque accidit, dal momento che il dott. N. aveva solo un dipendente, al quale é stata versata la somma di 22.140 euro lordi, che aveva la qualifica di ingegnere informatico con la funzione di informatizzare la segreteria personale del dott. N. e si occupava della manutenzione ordinaria dell’hardware e del software nonché di mansioni di segreteria;

considerato che il principio di diritto enunciato in sede rescindente (nella specie da Cass. n. 23599 del 2016) è vincolante sia per il giudice del rinvio sia per la Corte di cassazione nuovamente investita del ricorso avverso la sentenza pronunziata in sede di rinvio (Cass. 26521 del 2018);

considerato che, secondo la citata Cass. n. 23599 del 2016 «con riguardo all’ipotesi di medico chirurgo che si avvale delle strutture messegli a disposizione da una clinica, “in base al D.Lgs. n. 446 del 1991, art. 2, (come modificato dal D.Lgs. n. 131 del 1988, art. 1) ai fini della soggezione ad IRAP dei proventi di un lavoratore autonomo (o un professionista), non è sufficiente che il lavoratore si avvalga di una struttura organizzata, ma è anche necessario che questa struttura sia “autonoma”, cioè faccia capo al lavoratore stesso, non solo ai fini operativi bensì anche sotto i profili organizzativi. (Cass. n.9692/2012 e di recente, in fattispecie analoga, Cass. ord. n.27032/2013). Infine, di recente, sono ulteriormente intervenute le Sezioni Unite di questa Corte (sentenza n.9451/2016) statuendo la sussistenza dell’autonoma organizzazione allorquando il contribuente, oltre agli altri elementi individuanti, si avvalga “in modo non occasionale di lavoro altrui che superi la soglia dell’impiego di un collaboratore che esplichi mansioni di segreteria ovvero meramente esecutive»;

considerato dunque che secondo la sentenza della Corte di Cassazione n. 23599 del 2016, vincolante in sede di rinvio, si ha sussistenza dell’autonoma organizzazione allorquando il contribuente si avvalga “in modo non occasionale di lavoro altrui che superi la soglia dell’impiego di un collaboratore che esplichi mansioni di segreteria ovvero meramente esecutive»;

considerato che lo stesso ricorrente, nello sviluppo del suo motivo di ricorso per Cassazione, ammette di essersi avvalso di un dipendente, al quale è stata versata la somma di 22.140 euro lordi, il quale, oltre a svolgere mansioni di segreteria, disponeva della qualifica di ingegnere informatico e aveva la funzione di informatizzare la segreteria personale del dott. N., occupandosi altresì della manutenzione ordinaria dell’hardware e del software, con il che da un lato si afferma che l’ingegnere informatico svolgeva funzioni ulteriori rispetto a quelle di segreteria e dall’altro che non era certo adibito a funzioni meramente esecutive, dovendo provvedere alla funzione, particolarmente delicata dal momento che il suo datore di lavoro era un cardiologo, di provvedere alla informatizzazione della segreteria del dott. N., occupandosi a tal riguardo sia dell’hardware che del software;

considerato che, in tale delineata situazione di diritto così come cristallizzata dalla sentenza n. 23599 del 2016 e di fatto così come descritta dallo stesso ricorrente, la CTR – nel rilevare l’elevata entità dei costi dedotti ed inerenti l’attività esercitata pari a oltre 167mila euro e l’ammontare delle spese per compensi corrisposti a terzi per prestazioni direttamente afferenti l’attività professionale tale da combinarsi con la specifica e qualificata professionalità del medico – si è conformata ai suddetti principi evidenziando in capo al cardiologo lo svolgimento di una attività di coordinamento dei fattori della produzione diretta a realizzare una autonoma organizzazione per la quale è richiesta una forte professionalità quale è quella di cui dispone il ricorrente, necessaria per organizzare macchinari costosi e complessi e competenze tecniche sofisticate come quelle proprie di un ingegnere informatico, che non può certo essere assimilabile ad un segretario o ad un soggetto che svolga mansioni meramente esecutive;

ritenuto dunque che il ricorso va rigettato e che la condanna alle spese segue la soccombenza.

P.Q.M.

rigetta il ricorso.

Condanna il ricorrente al pagamento delle spese processuali, che liquida in euro 3.000, oltre a spese prenotate a debito.

Ai sensi del D.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, art. 13, comma 1 – quater, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte del ricorrente principale, di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso principale, a norma del comma 1-bis dello stesso articolo 13, se dovuto.