CORTE DI CASSAZIONE – Ordinanza 18 febbraio 2021, n. 4325 – Attività di agente di commercio svolta esclusivamente con il lavoro personale dei soci esclusa da ILOR

Tributi – ILOR – Società di persone – Attività di agente di commercio svolta esclusivamente con il lavoro personale dei soci – Imponibilità – Esclusione

Fatto

Con ricorso datato 10/6/1991, la società M. di M.G. & C. s.a.s. (d’ora in poi anche “la ricorrente” o “la società contribuente”) impugnò il ruolo posto a base della cartella esattoriale n. 1333578340-54 relativo ad Ilor, soprattasse ed interessi per l’anno 1988.

La società dedusse di esercitare l’attività di agente di commercio senza deposito di materiale radiotelevisivo ed apparecchi hi-fi per tutta la Liguria direttamente ed esclusivamente con il lavoro personale dei tre soci, senza collaboratori e senza impiego di mezzi organizzati e, di conseguenza, di non essere soggetta ad Ilor, in base ai principi affermati dalle pronunce della Corte Costituzionale n. 42 del 1980 e n. 87 del 1986.

La Commissione Tributaria di primo grado di Genova respinse il ricorso, nel contraddittorio con l’Ufficio.

La società contribuente propose appello dinanzi alla Commissione Tributaria di secondo grado di Genova, che lo accolse.

Su impugnazione dell’Ufficio, la Commissione Tributaria Centrale di Genova riformò integralmente la decisione, affermando che dopo l’entrata in vigore della legge n. 408 del 1990, che aveva introdotto la lettera e-bis nell’ambito del comma 2 dell’art. 115 TUIR, l’indirizzo di questa Suprema Corte sarebbe stato quello di escludere, per il periodo antecedente al 1° gennaio 1991, ogni indagine di merito finalizzata a ricercare la prevalenza dell’elemento “capitale” rispetto all’elemento “lavoro”, ai fini della sottoposizione all’Ilor, con la conseguenza che, essendo la odierna ricorrente costituita in forma di società, il reddito prodotto nell’anno 1988 avrebbe dovuto essere assoggettato ad Ilor.

Avverso la decisione della CTC di Genova la società contribuente ha proposto ricorso per cassazione sulla base di un unico complesso motivo.

Resiste l’Ufficio con controricorso.

Chiamata la causa nell’adunanza camerale del 23/5/2019, essa era stata rinviata a nuovo ruolo in seguito alla presentazione dell’istanza di sospensione da parte della contribuente, che aveva dichiarato di volersi avvalere della definizione agevolata di cui al d.l. n. 119 del 2018.

Tuttavia, con atto datato 7/10/2019, la società odierna ricorrente, non avendo presentato la domanda di definizione agevolata, ha chiesto la prosecuzione del giudizio e la discussione del ricorso, avvenuta nell’adunanza camerale del 5/11/2020, in vista della quale la società contribuente ha depositato memoria difensiva ai sensi dell’art. 380 bis c.p.c.

Diritto

1. Con l’unico motivo di ricorso, rubricato “Violazione e/o falsa applicazione degli artt. 115 e 51 (ratione temporis vigenti per l’anno 1988) del d.P.R. n. 917 del 1986 in base ai principi interpretativi enunciati dalla sentenza della Corte Costituzionale n. 42 del 1980 e dalla successiva sentenza della Corte Costituzionale n. 87 del 1986, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c.”, la società ricorrente ha dedotto che dall’Ilor avrebbero dovuto restare esclusi i redditi di lavoro, ma che in sede di approvazione della legge istitutiva vennero assoggettati a tale imposta anche i redditi di lavoro autonomo ed i redditi derivanti dall’attività d’impresa seppur prodotti con l’apporto del solo lavoro personale dell’imprenditore individuale o collettivo.

Su questo assetto ordinamentale incisero profondamente le sentenze della Corte Costituzionale n. 42 del 1980 e n. 87 del 1986.

La prima dichiarò la illegittimità costituzionale dell’art. 4 n. 1 della legge n. 825 del 1971 e dell’art. 1 comma 2 del d.P.R. n. 599 del 1973 in quanto non escludevano dall’Ilor i redditi di lavoro autonomo che non fossero assimilabili ai redditi d’impresa; la seconda, seppur recante un dispositivo di inammissibilità delle questioni di legittimità costituzionale prospettate, di fatto invitò i giudici tributari, proprio con riferimento all’assoggettamento ad Ilor dei redditi prodotti dagli agenti di commercio, a distinguere se per le modalità di organizzazione dell’attività economica svolta quei redditi potessero o meno qualificarsi come redditi d’impresa (come tali assoggettabili ad Ilor) o, viceversa, come redditi di lavoro autonomo (non assoggettabili ad Ilor), introducendo quale elemento discretivo la ridotta o preminente presenza dell’elemento capitalistico nello svolgimento dell’attività economica rispetto a quello personalistico.

2. Così ricostruito lo stato del diritto oggettivo, allora, la società contribuente ha censurato l’affermazione in diritto della Commissione tributaria a qua, secondo la quale prima della entrata in vigore della legge n. 408 del 1990, il cui art. 9 comma 2 aveva introdotto la lettera e-bis nel corpo dell’art. 115, comma 2, del d.P.R. n. 917 del 1986, era irrilevante la distinzione delle modalità di organizzazione dell’attività economica ai fini dell’assoggettamento all’Ilor dei redditi di impresa.

3. Il ricorso è fondato.

3.1 Questa Suprema Corte ha già chiarito che per l’assoggettabilità ad Ilor dei redditi dell’attività di agente di commercio è necessario che tale attività sia esercitata mediante una organizzazione di tipo imprenditoriale (Cass., sez. I, n. 1094/1999; Cass., sez. I, n. 3719/1991; Cass., sez. V, n. 15267/2000; Cass., sez. V, n. 15189/2006).

L’elemento discriminante per la sussistenza di una organizzazione di tipo imprenditoriale non può ritenersi, come ha affermato la Commissione a qua, quello formale relativo al soggetto cui è giuridicamente imputato l’esercizio dell’attività economica produttiva di reddito.

3.2 Pertanto, anche se l’attività di agente di commercio sia svolta in forma di società di persone, il requisito necessario per l’assoggettabilità ad Ilor del reddito prodotto è pur sempre quello della prevalenza dell’elemento capitalistico, rispetto a quello personalistico, nell’organizzazione dell’attività economica.

3.3 La decisione impugnata, dunque, deve essere cassata, in quanto, senza indagare il profilo, capitalistico o meno, dell’organizzazione dell’attività svolta dalla società, ha erroneamente affermato che tale profilo rileverebbe solo per gli anni di imposta a partire dal 1° gennaio 1991.

4. Occorre, a questo punto, verificare se, in seguito alla cassazione della decisione della CTC, la causa debba essere rinviata al giudice di merito o possa essere definitivamente decisa da questa Corte.

4.1 La verifica deve partire dal considerare che la commissione tributaria di secondo grado aveva accolto il ricorso della società contribuente affermando che “dall’esame dei documenti prodotti…non emergono né prevalenza di capitale né un’organizzazione imprenditoriale apprezzabile né il numero di addetti superiore a tre…” (v. ricorso per cassazione, pag. 4, in ossequio al principio dell’autosufficienza).

4.2 Orbene, di fronte ad una decisione di secondo grado che aveva escluso la prevalenza dell’elemento capitalistico nello svolgimento dell’attività economica da parte della società di persone odierna ricorrente, l’Agenzia resistente avrebbe dovuto dedurre e dimostrare, producendo il suo ricorso dinanzi alla CTC o trascrivendolo, nelle parti rilevanti, nel controricorso qui depositato, che la questione della prevalenza o meno dell’elemento capitalistico nello svolgimento dell’attività economica era stata da essa devoluta alla cognizione della CTC: quest’ultima, infatti, nella decisione impugnata, non l’ha affrontata, essendosi limitata ad accogliere il ricorso dell’Ufficio sulla base del rilievo (erroneo) che la contribuente, per l’anno d’imposta 1988, era soggetta all’Ilor per il solo fatto di rivestire forma societaria.

4.3 Sicché, non contenendo il controricorso dell’Agenzia delle Entrate alcun riferimento alle questioni devolute alla cognizione della CTC, questa Corte, in base al principio dell’autosufficienza degli atti difensivi nel processo di cassazione, deve ritenere che la Commissione a qua sia stata chiamata dall’Ufficio a pronunciarsi solo sulla questione, di mero diritto, se, prima del 1° gennaio 1991, una società di persone svolgente attività di agente di commercio fosse assoggettabile ad Ilor per il solo fatto di essere una società; non anche sulla questione, di fatto, se la società contribuente svolgesse quella attività con una organizzazione prevalentemente capitalistica o meno.

4.4 Pertanto, deve ritenersi coperto da giudicato interno l’accertamento, compiuto dalla commissione tributaria di secondo grado, secondo il quale la società contribuente esercitava l’attività economica di agente di commercio senza una organizzazione capitalistica.

4.5 Né possono essere tenute in considerazione le deduzioni dell’Agenzia delle Entrate, in sede di controricorso, tese a smentire, con l’indicazione del valore dei beni strumentali e del capitale assicurato, l’accertamento di fatto compiuto dalla commissione tributaria di secondo grado: la Suprema Corte, infatti, non può compiere accertamenti di fatto.

5. In conclusione, non avendo l’Agenzia delle Entrate affermato e dimostrato, in virtù del principio di autosufficienza, di aver contestato dinanzi alla CTC l’accertamento compiuto dalla commissione tributaria di secondo grado di irrilevanza dell’elemento capitalistico nello svolgimento dell’attività economica della società, alla cassazione della decisione impugnata deve seguire la decisione nel merito della causa, con l’annullamento della cartella di pagamento impugnata dalla contribuente dinanzi alla commissione tributaria di primo grado.

6. Le spese del giudizio di legittimità seguono la soccombenza, e sono liquidate in dispositivo.

Non sono, invece, regolabili le spese dei giudizi di merito dinanzi alle Commissioni tributarie, stante il disposto dell’art. 39 del d.P.R. n. 636 del 1972, applicabile ratione temporis (v. Corte Cost. n. 196/82; Corte Cost. n. 244/89; Corte Cost. n. 79/90; Corte Cost. n. 29/91).

P.Q.M.

Cassa la decisione impugnata e, decidendo nel merito, annulla la cartella di pagamento impugnata dalla società contribuente dinanzi alla commissione tributaria di primo grado.

Condanna l’Agenzia delle Entrate al pagamento, in favore della società ricorrente, delle spese del presente giudizio, che si liquidano in euro duemilacinquecento per onorari, oltre al rimborso delle spese generali, iva e epa come per legge.