CORTE DI CASSAZIONE – Ordinanza 18 gennaio 2019, n. 1323 – In tema di determinazione delle plusvalenze e minusvalenze di cui all’art. 81 (ora 67), comma 1, lett. c) e c-bis), del d.P.R. n. 917 del 1986, per il perfezionamento della procedura di rideterminazione del valore di acquisto di partecipazioni, prevista dall’art. 5 della I. n. 448 del 2001, assumono rilievo la redazione della perizia giurata di stima ed il pagamento dell’imposta sostitutiva

Tributi – Rideterminazione del valore di acquisto di partecipazioni societarie – Imposta sostitutiva – Rateizzazione – Omesso versamento di rate successive alla prima – Efficacia della procedura di rivalutazione – Iscrizione a ruolo per il recupero delle rate non versate – Legittimità

Rilevato che

1. l’Agenzia delle Entrate ricorre con un unico motivo contro G. F. per la cassazione della sentenza n. 307/22/10 della Commissione Tributaria Regionale dell’Emilia Romagna, sezione 22, emessa in data 16/11/2010, depositata in data 14/12/2010 e non notificata, che, in controversia concernente l’impugnativa della cartella di pagamento relativa all’importo non versato di due rate dell’imposta sostitutiva prevista dall’art. 5 L. n. 448/01, come modificato dal D.L. n. 209/02, ha rigettato l’appello dell’Ufficio, ritenendo che l’operazione di rivalutazione di partecipazioni non negoziate in mercati regolamentari fosse facoltativa e valida solo a condizione del pagamento integrale di quanto dovuto;

2. in particolare, l’Agenzia delle Entrate denuncia la violazione e falsa applicazione dell’art. 5 L.n.448/01, come modificato dal D.L. n. 209/02, deducendo che l’omesso pagamento delle due rate successive alla prima costituisce un mero inadempimento che da luogo al recupero delle rate insolute;

3. a seguito del ricorso dell’Agenzia delle Entrate, il contribuente si è costituito, resistendo con controricorso;

4. il ricorso è stato fissato per l’adunanza in camera di consiglio del 27/9/2018 ai sensi degli artt. 375, ultimo comma, e 380 bis 1, cod. proc. civ., il primo come modificato ed il secondo introdotto dal d.l. 31.08.2016, n.168, conv. in legge 25 ottobre 2016, n.197;

5. il controricorrente ha depositato memorie ex art. 380 bis n.l c.p.c., chiedendo la compensazione delle spese del giudizio;

Considerato che

1.1. con l’unico motivo di ricorso, l’Agenzia delle Entrate deduce la violazione e falsa applicazione dell’art. 5 L.n. 448/01, come modificato dal D.L. n. 209/02, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.;

secondo la ricorrente, la C.T.R. dell’Emilia Romagna avrebbe erroneamente ritenuto che il legislatore, nel prevedere la facoltà di rateizzazione dell’imposta sostitutiva dovuta per la rivalutazione, abbia condizionato il perfezionamento della fattispecie all’integrale pagamento della stessa, con facoltà per il contribuente di revocare la propria scelta, omettendo il pagamento delle rate successive alla prima, già versata;

sostiene, invece, la ricorrente che, come desumibile dal tenore letterale del detto art. 5, assumono valore determinante, ai fini del perfezionamento della procedura di rideterminazione del valore di acquisto di partecipazioni societarie, unicamente la redazione della “perizia di stima” e l’assoggettamento del predetto valore ad imposta sostitutiva con il pagamento anche solo della prima rata;

1.2. il motivo è fondato;

1.3. invero, secondo l’ormai consolidato orientamento di questa Corte, “agli effetti della determinazione delle plusvalenze e minusvalenze di cui all’art. 81 (ora 67), comma 1, lett. c) e c-bis), del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, per il perfezionamento della procedura di rideterminazione del valore di acquisto di partecipazioni prevista dall’art. 5 della legge 28 dicembre 2001, n. 448, non assume alcuna rilevanza la compilazione del quadro “RT” della dichiarazione dei redditi, ma ha rilievo decisivo la redazione della perizia giurata di stima, nonché l’assoggettamento all’imposta sostitutiva del valore così definito – attraverso il versamento, entro il 16 dicembre 2002, dell’intero importo o, nel caso di rateizzazione, anche della sola prima rata – sicché, a seguito di tale manifestazione unilaterale di volontà del contribuente, portata a conoscenza dell’Amministrazione finanziaria, si produce l’effetto della rideterminazione del valore della partecipazione, non più unilateralmente revocabile”( Sez. 5, Sentenza n. 3410 del 20/02/2015 );

in tal senso, anche di recente, si è detto che “in tema di determinazione delle plusvalenze e minusvalenze di cui all’art. 81 (ora 67), comma 1, lett. c) e c-bis), del d.P.R. n. 917 del 1986, per il perfezionamento della procedura di rideterminazione del valore di acquisto di partecipazioni, prevista dall’art. 5 della I. n. 448 del 2001, assumono rilievo la redazione della perizia giurata di stima ed il pagamento dell’imposta sostitutiva, da  effettuarsi per l’intero importo ovvero con il versamento della prima rata entro i termini indicati dal predetto art. 5, sicché, nell’ipotesi di mancato rispetto degli stessi, non essendosi perfezionata la fattispecie, il contribuente non può avvalersi dell’istituto del ravvedimento operoso, al quale può invece accedere ove ometta il pagamento delle rate successive alla prima” (Sez. 6-5, Ordinanza n. 5981 del 12/03/2018);

il Collegio, quindi, ritiene di aderire a tale consolidato orientamento, secondo cui, dal tenore letterale della disposizione in esame, si ricava l’efficacia determinante, ai fini del perfezionamento delle procedura di rivalutazione, della redazione di una perizia giurata di stima e dell’assoggettamento del detto valore ad imposta sostitutiva attraverso il versamento della stessa nel termine su precisato;

invero, l’art. 5 legge n.448/2001 prevede che “agli effetti della determinazione delle plusvalenze e minusvalenze di cui all’art. 81, comma 1, lett. c) e c- bis) del T.U. sulle imposte dirette … per i titoli, le quote o i diritti non negoziati nei mercati regolamentari, posseduti alla data dei 1-1- 2002, può essere assunto, in luogo del costo o valore di acquisto, il valore a tale data della frazione del patrimonio netto della società, associazione o ente, determinato sulla base di una perizia giurata di stima …, a condizione che il predetto valore sia assoggettato ad una imposta sostitutiva delle imposte sui redditi” da versarsi “entro il 16 dicembre 2002” e che “può essere rateizzata fino ad un massimo di tre rate annuali di pari importo”;

come appare evidente, nessuna rilevanza può invece assumere, nell’ambito di tale iter, l’omesso pagamento delle rate successive alla prima, costituendo la rateizzazione solo un’agevolazione di pagamento;

ciò perché la scelta del contribuente di optare (attraverso la perizia giurata di stima ed il versamento anche solo della prima rata dell’imposta sostitutiva) per la rideterminazione del costo o valore di acquisto delle partecipazioni costituisce atto unilaterale dichiarativo di volontà, che, giunto a conoscenza del destinatario Amministrazione Finanziaria (attraverso il detto pagamento dell’imposta sostitutiva), comporta di per sé la rideterminazione del valore della partecipazione, e, pertanto, in base ai principi generali di cui all’art. 1324 c.c. e art. 1334 c.c. e segg., non può essere revocato per scelta unilaterale del contribuente;

in tal senso depone anche la Circolare dell’agenzia delle Entrate n. 35/E del 4-8-2004, ove è stato precisato che l’opzione per la rideterminazione dei valori e la conseguente obbligazione tributaria si considerano perfezionate con il versamento dell’intero importo dell’imposta sostitutiva ovvero, in caso di pagamento rateale, con il versamento della prima rata;

pertanto, “coloro che abbiano effettuato il versamento dell’imposta dovuta ovvero di una o più rate della stessa, qualora in sede di determinazione delle plusvalenze realizzate per effetto della cessione delle partecipazioni o dei terreni non tengano conto del valore rideterminato, non hanno diritto al rimborso dell’imposta pagata e sono tenuti, nell’ipotesi di pagamento rateale, ad effettuare i versamenti successivi;

qualora, invece, il contribuente abbia effettuato il versamento della prima rata nei termini di legge ed abbia omesso di effettuare i successivi versamenti, questi ultimi sono iscritti a ruolo ai sensi del D.P.R. Z9 settembre 1973, n. 602, art. 10 e segg.”(cfr. sent. Sentenza n. 3410 del 20/02/2015);

1.4. in accoglimento del ricorso, la sentenza impugnata va cassata e, non essendo necessari ulteriori accertamenti in fatto, il ricorso originario del contribuente va rigettato;

il definitivo consolidarsi dell’orientamento giurisprudenziale citato solo dopo la proposizione del ricorso introduttivo del giudizio comporta la compensazione delle spese dell’intero giudizio;

P.Q.M.

Accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, rigetta il ricorso introduttivo; compensa tra le parti le spese dell’intero giudizio.