CORTE DI CASSAZIONE – Ordinanza 18 novembre 2021, n. 35198 – La notifica della cartella di pagamento può avvenire, indifferentemente, sia allegando al messaggio PEC un documento informatico, sia un duplicato informatico dell’atto originario, sia una copia per immagini su supporto informatico di documento in originale cartaceo, come avvenuto nel caso di specie, dove il concessionario della riscossione ha provveduto a inserire nel messaggio di posta elettronica certificata una copia della cartella supportata su documento informatico durevole in formato PDF, realizzato mediante la copia per immagini dell’originale cartaceo

Tributi – Controllo dichiarazione ex art. 36-bis del DPR n. 600 del 1973 – Indebita compensazione di credito di imposta – Cartella di pagamento – Notifica a mezzo pec – Copia scannerizzata priva di firma digitale – Legittimità

Rilevato che

1. Con sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Sicilia veniva rigettato l’appello proposto dalla società D. S.r.l. proposto nei confronti dell’agente della riscossione per la Provincia di Catania Riscossione Sicilia S.p.a., avverso la sentenza della Commissione Tributaria Provinciale di Catania n.654/16/2017 che a sua volta aveva rigettato il ricorso avente ad oggetto una cartella ex art.36 bis del d.P.R. n.600 del 1973 emessa per il pagamento IRES, IRAP, IVA per il periodo di imposta 2013 e notificata a mezzo PEC in data 7.12.2015. L’Agenzia delle Entrate si costituiva quale interveniente volontario in primo e secondo grado.

2. In particolare, la CTR confermava la decisione del giudice di prime cure, ritenendo in via pregiudiziale legittima la costituzione volontaria dell’interveniente Agenzia delle entrate e legittima la notifica dell’atto impugnato a mezzo PEC. Il giudice d’appello inoltre non accoglieva l’eccezione preliminare di nullità del ruolo per difetto di sottoscrizione e di mancanza di adeguata motivazione dell’atto. Per il resto, il giudice d’appello dichiarava non necessario nella fattispecie il contraddittorio endoprocedimentale né l’invio del c.d. avviso bonario, comunque inviato alla società e al legale rappresentante, sia in quanto derivante dalla liquidazione IRAP sia in quanto intervenuta ai fini della denuncia penale ex art.331 c.p.p. e, ritenuti non applicabili i provvedimenti di sospensione dell’esecuzione ai ruoli impugnati, attinenti alla compensazione di un credito di imposta in misura superiore a quella dovuta nonché al mancato versamento di imposte nella misura esposta dalla stessa contribuente nelle dichiarazioni per l’anno di imposta 2013, dismetteva il gravame.

3. Avverso tale decisione propone ricorso per Cassazione la contribuente affidato a sette motivi, contro cui l’agente della riscossione e l’Agenzia delle Entrate e del Territorio resistono con controricorso.

Il sostituto Procuratore Generale S.D. ha concluso chiedendo il rigetto, del ricorso.

Considerato che

4. Preliminarmente va dato atto delle eccezioni sollevate dall’agente della riscossione in controricorso di inammissibilità del ricorso per difetto di autosufficienza e di violazione del dovere di sinteticità espositiva di cui all’art.366 comma primo n.3 cod. proc. civ., seminabili unitamente alle disamina delle singole doglianze proposte dalla ricorrente.

5. Con il primo motivo di ricorso – ex art.360 primo comma n.3 cod. proc. civ. -, la società denuncia la violazione e falsa applicazione degli artt.26 del d.P.R. n.602 del 1973, 2, 3 del d.P.R. n.68 del 2005, 20, 21, 22, 23, 24, 48 del d.lgs. n.82 del 2005 (CAD), 149 bis cod. proc. civ., 27 e 37 del Regolamento UE n.910/2014 (EIDAS) e le relative specifiche attuative di cui all’art. 1 della decisione di esecuzione UE n. 2015/1506 della Commissione europea dell’8.9.2015 nonché dell’art. 62 del d.lgs. n.546 del 1992, per aver il giudice d’appello rigettato il motivo di appello concernente l’inesistenza della notifica telematica avente ad oggetto la scansione (copia fotostatica) della cartella di pagamento non firmata digitalmente, declassando il vizio a mera irregolarità sanata dalla tempestiva proposizione del ricorso ai fini e per gli effetti dell’art. 156 cod. proc. civ.

6. Il motivo è infondato. Questa Corte (Cass. Sez. 5 – , Ordinanza n. 30948 del 27/11/2019, Rv. 656343 – 01) ha già statuito in un caso analogo che in caso di notifica a mezzo PEC, la copia su supporto informatico della cartella di pagamento, in origine cartacea, non deve necessariamente essere sottoscritta con firma digitale, in assenza di prescrizioni normative di segno diverso.

Siffatta conclusione è condivisibile in quanto l’art. 26, comma secondo, del d.p.r. n. 602 del 1973, nel testo vigente ratione temporìs, dispone che la notifica della cartella di pagamento possa essere «eseguita, con le modalità di cui al decreto del Presidente della Repubblica 11 febbraio 2005, n. 68, a mezzo posta elettronica certificata, all’indirizzo risultante dagli elenchi a tal fine previsti dalla legge. Tali elenchi sono consultabili, anche in via telematica, dagli agenti della riscossione. Non si applica l’articolo 149-bis del codice di procedura civile». A sua volta l’art. 1, lett. f), del d.p.r. n. 68 del 2005, individua il messaggio di posta elettronica certificata (PEC), come quel «documento informatico composto dal testo del messaggio, dai dati di certificazione e dagli eventuali documenti informatici allegati».

7. A sua volta, la lett. i-ter), dell’art. 1 del d.lgs. n.82 del 2005 definisce come copia per immagine su supporto informatico di documento analogico quel «documento informatico avente contenuto e forma identici a quelli del documento analogico», mentre la lett. i- quinquies), dell’art. 1 del medesimo decreto, nel definire il duplicato informatico precisa trattarsi del «documento informatico ottenuto mediante la memorizzazione, sullo stesso dispositivo o su dispositivi diversi, della medesima sequenza di valori binari del documento originario».

Dunque, alla luce della disciplina richiamata, la notifica della cartella di pagamento può avvenire, indifferentemente, sia allegando al messaggio PEC un documento informatico, sia un duplicato informatico dell’atto originario, sia una copia per immagini su supporto informatico di documento in originale cartaceo, come avvenuto nel caso di specie, dove il concessionario della riscossione ha provveduto a inserire nel messaggio di posta elettronica certificata una copia della cartella supportata su documento informatico durevole in formato PDF, realizzato mediante la copia per immagini dell’originale cartaceo.

Va data continuità pertanto all’orientamento già espresso da questa Corte, riaffermando che non solo non è inesistente, ma non è neppure illegittima o irregolare la notifica della cartella di pagamento eseguita a mezzo PEC eseguita attraverso allegazione di copia informatica PDF dell’originale analogico, rendendo superfluo il profilo del raggiungimento dello scopo, comunque pacificamente intervenuto nel caso in esame.

8. Con il secondo motivo – ai fini dell’art.360 primo comma n.4 cod. proc. civ. -, la ricorrente deduce la nullità della sentenza per violazione e falsa applicazione degli artt.112 cod. proc. civ. e 62 del d.lgs. n. 546 del 1992, e l’omessa pronuncia sul motivo di appello circa la mancanza agli atti della documentazione attestante il perfezionamento della notifica PEC, non essendo state prodotte le ricevute di accettazione e consegna.

9. Il motivo è inammissibile per difetto di autosufficienza come puntualmente eccepito dall’Agente in controricorso, in quanto il ricorso da un lato riproduce l’inciso alle pagg.34 e 35 dell’appello senza permettere di comprendere se si tratti di un autonomo motivo di gravame distinto da quello sulla inesistenza della notifica a mezzo PEC della cartella, come afferma nel presente ricorso la contribuente, o meno, come sostiene l’agente della riscossione in controricorso. Dall’altro, non fa cenno di aver sollevato la questione con il ricorso introduttivo di primo grado e quindi, a tutto voler concedere, la questione sarebbe stata tardiva perché nuova in appello (Sez. 5 – , Ordinanza n. 24340 del 04/10/2018, Rv. 651398 – 01) e, così facendo, non fornisce adeguati elementi alla Corte idonei per ritenere la censura decisiva.

10. Con il terzo motivo – ai sensi dell’art.360 primo comma n.3 cod. proc. civ. -, la contribuente lamenta la violazione e falsa applicazione da parte della CTR degli artt.12 comma 4 del d.P.R. n.602 del 1973, 1 comma 1 ter lett. e) del d.l. n.106 del 2005, 2697 cod. civ. e 62 del d.lgs. n.546 del 1992, nella parte in cui rigetta il motivo di appello afferente l’illegittimità del ruolo per carenza di sottoscrizione del competente funzionario.

11. Il motivo è infondato, in quanto in tema di requisiti formali del ruolo d’imposta, l’art. 12 del d.P.R. n. 602 del 1973 non prevede alcuna sanzione per l’ipotesi della sua omessa sottoscrizione, sicché non può che operare la presunzione generale di riferibilità dell’atto amministrativo all’organo da cui promana, con onere della prova contraria a carico del contribuente, che non può limitarsi ad una generica contestazione dell’esistenza del potere o della provenienza dell’atto, ma deve allegare elementi specifici e concreti a sostegno delle sue deduzioni. D’altronde, la natura vincolata del ruolo, che non presenta in fase di formazione e redazione margini di discrezionalità amministrativa, comporta l’applicazione del generale principio di irrilevanza dei vizi di invalidità del provvedimento, ai sensi dell’art. 21 octies della l. n. 241 del 1990 (Cass. Sez. 5 – , Sentenza n. 27561 del 30/10/2018, Rv. 651066 – 03; Cass. Sez. 5, Sentenza n. 25773 del 05/12/2014, Rv. 633901 – 01). La sentenza impugnata si è pienamente conformata all’orientamento consolidato di legittimità sulla questione.

12. Con la quarta censura la ricorrente – ex art.360 primo comma n.3 cod. proc. civ. -, deduce la violazione e falsa applicazione degli artt.36 bis del d.P.R. n.600 del 1973, 54 bis del d.P.R. n.633 del 1972, 6 comma 5 e 10 della l. n.212 del 2000, nonché 2 comma 2 del d.lgs. n.462 del 1997 oltre che 62 del d.lgs. n.546 del 1992, per aver il giudice d’appello rigettato il motivo d’appello in cui la contribuente lamentava l’omessa notifica della preventiva comunicazione di irregolarità, c.d. “avviso bonario” di cui alle previsioni di legge citate.

13. Con il quinto motivo – ai fini dell’art.360 primo comma n.4 cod. proc. civ. -, la ricorrente deduce la nullità della sentenza per violazione e falsa applicazione degli artt.2712, 2719 cod. civ. e 22 comma 5 e 62 del d.lgs. n.546 del 1992, nella parte in cui la CTR ha rigettato il motivo di appello circa l’omessa notifica della preventiva comunicazione di irregolarità, sia in quanto derivante dalla liquidazione IRAP, sia in quanto intervenuta ai fini della denuncia penale ex art.331 c.p.p., anche considerato il fatto che la contribuente aveva contestato in sede di merito la conformità degli estratti di modelli dichiarativi prodotti dall’Agenzia rispetto agli originali.

14. I motivi possono essere esaminati congiuntamente, in quanto connessi, e sono infondati perché la notifica della cartella di pagamento emessa a seguito di controllo automatizzato per consolidata giurisprudenza della Corte è legittima anche se non preceduta dall’invio del cosiddetto avviso bonario, nel caso di imposte dichiarate e non versate per consolidata giurisprudenza di legittimità (Cass. Sez. 5 – , Ordinanza n. 33344 del 17/12/2019, Rv. 656408 – 01; conforme, Cass. Sez. 6 – 5, Ordinanza n. 3154 del 17/02/2015, Rv. 634631-01). (adde, Lav. N. 18405/21).

15. Con il sesto motivo la ricorrente – ai fini dell’art.360 primo comma n.3 cod. proc. civ. -, prospetta la violazione e falsa applicazione da parte del giudice d’appello degli artt.3 della l. n.241 del 1990, 7 della l. n.212 del 2000 e 62 del d.lgs. n.546 del 1992 nel capo in cui nega la sussistenza del vizio di motivazione della cartella di pagamento, nonostante la cartella impugnata ometta qualsiasi indicazione o spiegazione ed allegazione circa l’iscrizione a ruolo su cui si fonda la cartella nonché il calcolo in ordine alla somma chiesta a titolo di interessi.

16. Il motivo è infondato. Premesso che è incontestato e accertato in fatto dal giudice d’appello a pag.7 della sentenza il fatto che i ruoli impugnati scaturiscono da accertamenti automatizzati basati sulle dichiarazioni dei redditi presentate dalla contribuente per l’anno di imposta, la giurisprudenza della Corte afferma che, in tal caso, anche se la cartella di pagamento non segue uno specifico atto impositivo già notificato al contribuente, ma costituisce il primo ed unico atto con il quale l’ente impositore esercita la pretesa tributaria, quando la cartella sia stata emessa in seguito a liquidazione effettuata in base alle dichiarazioni rese dal contribuente ai sensi degli artt. 36 bis del d.P.R. n. 600 del 1973 e 54 bis del d.P.R. n. 633 del 1972, l’obbligo di motivazione può essere assolto mediante il mero richiamo a tali dichiarazioni (Cass. Sez. 5 – , Ordinanza n. 21804 del 20/09/2017, Rv. 645620 – 01; conforme, Cass. Sez. 5 – , Ordinanza n. 19498 del 18/09/2020, Rv. 658873 – 01) perché, essendo il contribuente già a conoscenza delle medesime, non è necessario che siano indicati i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche della pretesa.

Quanto poi allo specifico profilo di motivazione dell’atto impugnato circa gli interessi, va rammentato che la cartella di pagamento emessa a seguito di controlli automatizzati reca i criteri per la determinazione del calcolo degli interessi attraverso parametri predeterminati ex lege, un’operazione matematica conseguente alla dichiarazione da cui deriva il debito di imposte (Cass. n 8508 del 2019).

17. Con il settimo motivo di ricorso – agli effetti dell’art.360 primo comma n.4 cod. proc. civ. -, si denuncia la nullità della decisione impugnata per violazione e falsa applicazione degli artt.57 e 62 del d.lgs. n.546 del 1992 e 345 cod. proc. civ. dettati in tema di definizione dell’oggetto della domanda e delle eccezioni proponibili in appello nel processo tributario, per aver la CTR ritenuto che la contribuente avesse proposto un motivo nuovo nel richiamarsi ai provvedimenti adottati dalla Procura della repubblica presso il Tribunale di Messina, con riferimento alla prospettazione e ai documenti asseritamene depositati dalla società in prossimità dell’udienza di trattazione e in realtà semplice sviluppo di precedenti difese in tema di sospensione della riscossione.

18. Il motivo è inammissibile per plurime ragioni.

Innanzitutto, in difetto di autosufficienza come eccepito dal concessionario, la ricorrente indica i documenti che non sarebbero stati esaminati dal giudice d’appello ma non ne precisa né sintetizza il contenuto ai fini dell’autosufficienza (Sez. 5 – , Ordinanza n. 24340 del 04/10/2018, Rv. 651398-01) e, così facendo, non fornisce nemmeno alla Corte idonei elementi per ritenere la censura decisiva.

Inoltre, genericamente individuati i documenti in un complesso di atti relativi alla sospensione di qualsiasi attività esecutiva e riscossiva, va anche considerato che la motivazione della CTR al suo punto 7.8 prende esplicitamente posizione sulla questione della sospensione, ritenendo non applicabili i provvedimenti di sospensione dell’esecuzione ai ruolo impugnati, attinenti alla compensazione di un credito di imposta in misura superiore a quella dovuta e al mancato versamento di imposte nella misura esposta dalla stessa contribuente nelle dichiarazioni per l’anno d’imposta 2013.

Si tratta di una ratio decidendi espressa e non censurata dalla ricorrente, ulteriore ragione di inammissibilità del motivo (Cass. 11 gennaio 2007 n. 389; successive conformi, Cass. Sez. Un. 29 marzo 2013 n. 7931; Cass. 4 marzo 2016 n. 4293) per carenza di interesse.

19. In conclusione, il ricorso dev’essere rigettato e le spese di lite, liquidate come da dispositivo, seguono la soccombenza.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso e condanna la ricorrente alla rifusione delle spese di lite, liquidate in favore dell’agente della riscossione in Euro 20.000,00 per compensi, oltre 15% per spese forfettarie, Euro 200 per spese borsuali, oltre Iva e Cpa, e in favore dell’Agenzia in Euro 20.000,00 per compensi, oltre Spese prenotate a debito.

Si dà atto del fatto che, ai sensi del d.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1-quater, sussistono i presupposti per il versamento dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso, a norma dello stesso articolo 13, comma 1-bis, se dovuto.