CORTE DI CASSAZIONE – Ordinanza 19 luglio 2018, n. 19329 – IRAP – Attività di vendita di generi di monopolio – Onere di prova a carico del contribuente di sussistenza delle condizioni esonerative

Tributi – IRAP – Attività di vendita di generi di monopolio – Esercizio in assenza di autonoma organizzazione – Rimborso dell’imposta versata – Ammissibilità – Onere di prova a carico del contribuente di sussistenza delle condizioni esonerative – Obbligo di accertamento da parte del giudice di merito, sorretto da congrua motivazione

Ragioni della decisione

Costituito il contraddittorio ai sensi dell’art. 380 bis cod. proc. civ. (come modificato dal decreto-legge 31 agosto 2016, n. 168, convertito con modificazioni dalla legge 25 ottobre 2016, n. 197), osserva con motivazione semplificata:

1. L’Agenzia delle Entrate ricorre per la cassazione della sentenza della CTR-Campania (sez. Salerno) che il 29 aprile 2015 ha confermato la decisione della CTP-Avellino laddove ha accolto la domanda di rimborso dell’IRAP versata dalla defunta M. R. R.. Gli Eredi R. restano tutti intimati, nonostante l’integrazione del contraddittorio disposta ed effettuata giusta ord. n. 25530 del 2017.

2. In estrema sintesi la ricorrente, denunciando violazione di norme di diritto processuali (cod. proc. civ., art. 132; proc. trib., art. 36; att. cod. proc. civ., art. 118) e sostanziali (d.lgs. 446/1997, artt. 2, 3), la sentenza della CTR laddove si limita ad affermare: “Nella fattispecie in esame, trattandosi di attività di rivendita di generi di monopolio, è più che evidente che tale tipologia di attività può essere organizzata senza l’ausilio di collaboratori e senza l’ausilio di beni strumentali, come ben hanno ritenuto i giudici di prime cure.

3. Dal contenuto del ricorso emerge che: a) la contribuente ha proposto la domanda giudiziale sostenendo di aver svolto la propria attività di vendita di generi di monopolio in assenza di autonoma organizzazione; b) la CTP ha accolto tale domanda affermando che “nel caso di specie, trattandosi di attività di rivendita di generi di monopolio, per sua natura può essere autonomamente organizzata senza ausilio di collaboratori e senza particolare impegno di beni strumentali”; c) il fisco ha proposto appello limitandosi a sostenere che “l’elemento organizzativo è in re ipsa nell’attività d’impresa, mentre va appurato caso per caso nell’attività di lavoro autonomo”, poiché “né il codice civile né il testo unico delle imposte sui reddito escludono che l’impresa possa essere costituita da una sola persona che assommi in sé le funzioni di imprenditore e lavoratore”. La replica della CTR è stata nel senso che: “Nella fattispecie in esame, trattandosi di attività di rivendita di generi di monopolio, è più che evidente che tale tipologia di attività può essere organizzata senza l’ausilio di collaboratori e senza l’ausilio di beni strumentali, come ben hanno ritenuto i giudici di prime cure”. Il ricorso erariale è stato, invece, nel senso di ritenere tale motivazione apparente o comunque errata, atteso che “solo l’attività professionale può essere svolta in assenza di organizzazione, mentre per le imprese il requisito dell’organizzazione intrinseco alla natura stessa dell’attività”.

4. La pronunzia della CTR non può essere confermata per l’assolutezza e la carenza del suo assunto. Così neppure l’assolutezza della tesi erariale può essere accolta. La sentenza n. 9451 del 2016 delle sezioni unite ha definitivamente certificato che il presupposto impositivo dell’IRAP, cioè il requisito dell’autonoma organizzazione, ricorre quando il contribuente (a) sia, sotto qualsiasi forma, il responsabile dell’organizzazione e non sia, quindi, inserito in strutture organizzative riferibili ad altrui responsabilità ed interesse; (b) impieghi beni strumentali eccedenti il minimo indispensabile per l’esercizio dell’attività in assenza di organizzazione, oppure (c) si avvalga in modo non occasionale di lavoro altrui che superi la soglia dell’impiego di un collaboratore che esplichi mansioni di segreteria ovvero mansioni esecutive.

5. Si tratta di principio di diritto che, anticipato da Cass. s.u. n. 12108 del 2009, opera per i contribuenti che esercitano in forma individuale attività professionale, artistica o d’impresa (in qualità di agenti, rappresentanti, promotori finanziari, artigiani, piccoli commercianti e in genere di piccoli imprenditori). Mentre Cass. s.u. n. 7291 e n. 7371 del 2016 hanno negato unicamente alle compagini associative o societarie la possibilità di provare l’assenza dell’autonoma organizzazione, ritenuta qui sì in re ipsa. Dunque, pur essendo pacifico che la rivendita di generi di monopolio sia attività commerciale a fini civilistici e fiscali (Cass. 11402 del 2002 e n. 1214 del 2001), non v’è l’automatismo impositivo invocato dalla difesa erariale così come non v’è l’anapodittico automatismo esonerativo addotto dalla CTR.

6. Infatti, da parte delle sezioni unite sia nel 2009 che nel 2016, si è precisato che costituisce onere del contribuente, che chieda il riconoscimento che l’imposta non sia dovuta, dare la prova dell’assenza delle predette condizioni esonerative; si è chiarito, inoltre, che il relativo accertamento spetta al giudice di merito ed è insindacabile in sede di legittimità solo se congruamente motivato. Invece, quella in esame, oltre ad applicare un principio di diritto inesatto, si risolve in una sorta di motivazione per relationem della sentenza d’appello mediante rinvio alla decisione di prime cure, che, essendo elusivo del thema probandum e del thema decidendum, si pone anche al di sotto del minimo costituzionale richiesto da Cass. s.u. n. 8053 del 2014.

7. La sentenza d’appello deve, pertanto, essere cassata con rinvio al giudice competente che, sulla scorta degli enunciati principi e in diversa composizione, procederà a nuovo e motivato esame e regolerà anche le spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

Accoglie il ricorso nei termini di cui in motivazione, cassa in relazione la sentenza d’appello e rinvia alla Commissione tributaria regionale della Campania (sez. Salerno) in diversa composizione, cui demanda di provvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità.