CORTE DI CASSAZIONE – Ordinanza 20 luglio 2020, n. 15378 – La responsabilità dei liquidatori, degli amministratori e dei soci di società in liquidazione, in presenza dell’integrazione delle distinte fattispecie previste dall’art. 36 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, per l’ipotesi di mancato pagamento delle imposte sul reddito delle persone giuridiche i cui presupposti si siano verificati, è responsabilità per obbligazione propria ex lege

Accertamento – Illegittima notifica della cartella esattoriale – Coobligato in solido con i debiti della società – Verificabilità Condizioni – Prova

Rilevato che

P. I. propone ricorso, affidato a cinque motivi, per la cassazione della sentenza indicata in epigrafe, con cui la Commissione Tributaria Regionale del Piemonte aveva respinto l’appello avverso la sentenza n. 66/6/2011 della Commissione Tributaria Provinciale di Torino in rigetto del ricorso proposto avverso cartella di pagamento IVA IRAP IRES 2006; l’Agenzia delle Entrate ed il Concessionario resistono con controricorso

Considerato che

1.1. con il primo mezzo si denuncia la nullità della sentenza, ex art. 360 n. 4 c.p.c., per «omessa pronuncia su un motivo di gravame – violazione dell’art. 112 c.p.c.», non essendosi pronunciata la C.T.R. sul motivo di appello «avente ad oggetto la richiesta di nullità della cartella di pagamento per omessa notifica dell’atto presupposto, ovverosia dell’atto di accertamento»;

1.2. la censura è infondata;

1.3. la CTR ha infatti respinto tale eccezione del contribuente sul rilievo che la cartella traeva origine da accertamento notificato in data 26.3.2010 al ricorrente e relativo alla società T. G. S.r.L., del quale l’odierno ricorrente era socio unico dal 20.7.2009 e legale rappresentante dal 7.9.2009;

2.1. con il secondo motivo si denuncia, in rubrica, «violazione e/o falsa applicazione di norme di diritto quali l’art. 73 co. 1 del TUIR n. 917/1986 e l’art. 2462 c.c.» avendo la CTR erroneamente ritenuto P. I. responsabile, ai sensi dell’art. 36 del D.P.R. 602/73 e dell’art. 2495 c.c. per i debiti dì natura tributaria contratti dalla società dianzi indicata, successivamente posta in liquidazione in data 23.3.2010, di cui era stato socio unico dal 20.7.2009 e legale rappresentante a partire dalla data del 7.9.2009;

2.2. il ricorrente si duole pertanto dell’illegittima notifica nei suoi confronti della cartella esattoriale, in data 19.6.2010, avente ad oggetto debiti tributari della società, essendo stato egli ritenuto «coobbligato in solido» con la T. G. S.r.L.;

2.3. con il terzo motivo di ricorso si lamenta ««violazione e/o falsa applicazione di norme di diritto quali l’art. 73 co. 1 del TUIR n. 917/1986 e l’art. 2495 c.c.» avendo la CTR ritenuto la legittimità della cartella esattoriale pur in mancanza di previa notifica, al ricorrente, di un avviso di accertamento che illustrasse «oltre ai presupposti di fatto e di diritto della pretesa (art. 42 del DPR 600/73)» anche le ragioni per le quali l’Agenzia delle entrate ritenesse responsabile dei debiti tributari sociali anche il ricorrente, quale socio e liquidatore unico della stessa;

2.4. con il quarto motivo di ricorso si lamenta «violazione e/o falsa applicazione di norme di diritto … art. 19 D.Lgs. 46/99» per avere la CTR omesso di rilevare la limitazione della responsabilità del ricorrente alle imposte sui redditi di cui all’art. 36 D.P.R. n. 602/1973;

2.5. le censure, da esaminare congiuntamente, sono fondate;

2.6. va premesso che la responsabilità dei liquidatori, degli amministratori e dei soci di società in liquidazione, in presenza dell’integrazione delle distinte fattispecie previste dall’art. 36 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, per l’ipotesi di mancato pagamento delle imposte sul reddito delle persone giuridiche i cui presupposti si siano verificati, è responsabilità per obbligazione propria ex lege (per gli organi, in base agli artt. 1176 e 1218 cod. civ., e per i soci di natura sussidiaria), avente natura civilistica e non tributaria, non ponendo la norma alcuna successione o coobbligazione nei debiti tributari a carico di tali soggetti, nemmeno allorché la società sia cancellata dal Registro delle Imprese (cfr. Cass. n. 7327/2012; conf. Cass. nn. 29969/2019, 17020/2019);

2.7. con riguardo ai crediti per imposta sul reddito delle persone giuridiche i cui presupposti si siano verificati a carico della società, è riconosciuta, infatti, all’amministrazione finanziaria dal D.P.R. n. 602 del 1973, art. 36 (applicabile ratione temporis alle sole imposte sui redditi di cui al D.Lgs. n. 46 del 1999, ex art. 19) azione di responsabilità nei confronti del  liquidatore, nel caso in cui egli abbia esaurito le disponibilità della liquidazione senza provvedere al loro pagamento, con azione esercitabile alla duplice condizione che i ruoli in cui siano iscritti i tributi della società possano essere posti in riscossione e che sia acquisita legale certezza che ì medesimi non siano stati soddisfatti con le attività della liquidazione medesima (cfr. SU 2820/1985; conf. Cass. nn. 2768/1989, 9688/1995, 8685/2002), e tale azione è parimenti esercitabile, ai sensi dell’art. 36, 4 0 co., DPR n. 602/1973, nei confronti degli amministratori che hanno compiuto nel corso  degli ultimi due periodi di imposta, precedenti alla messa in liquidazione operazioni di liquidazione ovvero hanno occultato attività sociali anche mediante omissioni nelle scritture contabili;

2.8. quello verso il liquidatore e l’amministratore è, in conclusione, credito dell’amministrazione finanziaria non strettamente tributario, ma più che altro civilistico, il quale trova titolo autonomo rispetto all’obbligazione fiscale vera e propria, costituente mero presupposto della responsabilità stessa (S.U. 2767/1989), ancorché detta responsabilità debba essere accertata dall’Ufficio con atto motivato da notificare ai sensi del d.P.R. n. 600 del 1973, art. 60, avverso il quale è ammesso ricorso secondo le disposizioni relative al contenzioso tributario ex art. 36 cit., penult. e ult. c.c. (cfr. Cass. nn. 7327/2012, 11968/2012);

2.9. essa è, sempre, riconducibile alle norme degli artt. 1176 e 1218 c.c. (Cass. 12546/2001), con onere per l’Amministrazione di provare d’avere iscritto i relativi crediti quantomeno in ruoli provvisori, dei quali poter pretendere il pagamento in via sussidiaria nei confronti del liquidatore (Cass. 10508/2008);

2.10. a conclusioni non dissimili sì deve giungere anche con riguardo alla  posizione del contribuente come socio, in quanto l’art. 36 cit., comma 3, stabilisce che i soci, i quali abbiano ricevuto nel corso degli ultimi due periodi di imposta precedenti alla messa in liquidazione danaro o altri beni sociali in assegnazione dagli amministratori o abbiano avuto in assegnazione beni sociali dai liquidatori durante il tempo della liquidazione, sono responsabili del pagamento delle imposte dovute dai soggetti di cui al primo comma nei limiti del valore dei beni stessi, salve le maggiori responsabilità stabilite dal codice civile;

2.11. con riguardo al caso in esame manca quell’atto motivato che accerti la responsabilità dell’amministratore e successivamente liquidatore, nonché socio, P. I. in relazione agli elementi obiettivi della sussistenza di attività nel patrimonio della società e della distrazione di tali attività a fini diversi dal pagamento delle imposte dovute ed ogni eventuale integrazione avvenuta sul punto solo in corso di causa trascura che nel giudizio tributario, l’oggetto del dibattito processuale è delimitato da un lato dalle ragioni di fatto e di diritto esposte dall’Ufficio nell’atto impositivo impugnato, e dall’altro dagli specifici e correlati motivi d’impugnazione dedotti dal contribuente nel ricorso introduttivo (cfr. Cass. n. 10779/2007);

2.12. della peculiare responsabilità di natura civilistica e non strettamente tributaria ex art. 36 cit., applicabile peraltro alle sole imposte sui redditi e non all’imposizione sul valore aggiunto o sulle attività produttive (D.Lgs. n. 46 del  1999, art. 19) (con riguardo all’INVIM cfr. Cass. n. 27488/2016 secondo cui «in tema di recupero dell’INVIM dai soci di una società di capitali ormai estinta, sebbene non sia applicabile il combinato disposto degli artt. 36, comma 5, e 60 del d.P.R. n. 602 del 1973, perché limitato dall’art. 19 del d.lgs. n. 46 del 1999 all’esazione delle sole imposte dirette, l’Agenzia delle entrate è ugualmente tenuta a portare a conoscenza del contribuente, in modo da consentirgli di contestare la fondatezza della pretesa impositiva, le ragioni per le quali egli è obbligato, in base agli specifici presupposti di cui  all’art. 2495 c.c., a versare l’imposta accertata in capo alla società, con la conseguenza che la cartella di pagamento, non preceduta dalla notifica di un apposito avviso di liquidazione nei confronti del socio, è illegittima>›), è pacifico che non vi fosse cenno nell’atto impositivo propedeutico alla cartella impugnata, di contro l’accertamento delle circostanze fondanti la responsabilità ex art. 36 comporta un ampliamento del thema decidendum e del thema probandum non consentito (cfr. Cass. n. 19611/2015, in gen.);

2.13. nel caso in esame l’Agenzia non ha fatto valere la responsabilità dell’amministratore, liquidatore e socio unico né ex art. 2495 c.c., né ex art. 36, d.P.R. n. 602 del 1973, nel testo vigente ratione temporis (per le imposte sui redditi), ma, invece, ha direttamente dedotto l’obbligazione tributaria accertata nei confronti della società, notificando, tuttavia, la cartella al ricorrente in proprio (facendo riferimento ad un avviso di accertamento emesso nei confronti della società);

2.14. le doglianze del ricorrente devono essere quindi accolte nei sensi sopra indicati perché la sentenza d’appello non coglie la novità processuale e l’infondatezza giuridica della questione circa la responsabilità di C. I. ex art. 36 cit., il che comporta l’assorbimento delle rimanenti censure circa l’invalidità della notifica della cartella esattoriale;

3. sulla scorta di quanto sin qui illustrato, accolto il secondo, il terzo ed il quarto motivo di ricorso, respinto il primo ed assorbito il quinto, la sentenza d’appello va cassata in relazione e, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, va accolto nel merito il ricorso introduttivo del contribuente;

4 la complessità della vicenda e i diversificati esiti della vertenza in relazione alle originarie domande costituiscono giustificati motivi per la compensazione integrale delle spese di merito;

5. le spese della presente fase seguono la soccombenza nella misura liquidata, sulla base del valore della controversia e dell’attività difensiva spiegata, come in dispositivo

P.Q.M.

accoglie il secondo, terzo e quarto motivo di ricorso, respinto il primo ed assorbito il quinto; cassa la sentenza impugnata in relazione ai motivi accolti e, decidendo nel merito, accoglie il ricorso introduttivo del contribuente; dichiara interamente compensate le spese processuali del giudizio di merito; condanna l’Agenzia delle entrate ed Equitalia Nord S.p.A, in solido, alla refusione delle spese sostenute dal ricorrente che liquida in Euro tremila per compensi ed Euro 200,00 per esborsi, oltre rimborso forfettario e accessori come per legge.