CORTE DI CASSAZIONE – Ordinanza 21 novembre 2019, n. 30346 – Sentenza che riconosce il diritto al rimborso senza provvedere alla sua quantificazione è legittimo il ricorso per ottemperanza

Tributi – Contenzioso tributario – Giudizio riguardante rimborso di imposte – Sentenza che riconosce il diritto al rimborso senza provvedere alla sua quantificazione – Ricorso per ottemperanza – Legittimità

Rilevato che

1. La Commissione tributaria regionale del Lazio, con la sentenza n. 4198/9/2014, depositata il 24 giugno 2014, ha accolto il ricorso di F. M. per l’ottemperanza della sentenza resa dalle Sezioni Unite civili di questa Corte n. 13656 del 24 maggio 2011 che, decidendo una controversia concernente l’impugnazione, da parte del contribuente, del silenzio rifiuto opposto dall’amministrazione ad una sua istanza di rimborso delle ritenute operate dal FONDENEL (in precedenza denominato PIA) quando, al momento della cessazione del suo rapporto di lavoro come dirigente ENEL, il fondo previdenziale predetto gli aveva corrisposto una somma di denaro, in luogo del trattamento di pensione integrativa, ha così statuito: “Accoglie parzialmente il primo motivo di ricorso, nei sensi di cui in motivazione, assorbito il secondo; cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, accoglie parzialmente il ricorso originario del contribuente, dichiarando il diritto di quest’ultimo al rimborso per gli importi maturati fino al 31 dicembre 2000 della differenza tra quanto versato all’erario dal sostituto d’imposta e quanto dovuto a seguito dell’applicazione dell’aliquota del 12,50% alle sole somme liquidate per il rendimento. Compensa le spese dell’intero giudizio”.

2. Premesso che era definitiva ed irrevocabile la sentenza di questa Corte, che aveva deciso nel merito, e considerato che era infruttuosamente decorso il termine di 30 giorni dalla messa in mora dell’Ufficio, il giudice dell’ottemperanza, con la sentenza de qua, ha nominato un commissario ad acta, cui ha demandato il compimento di tutti gli atti necessari per l’esecuzione del giudicato “ed il pagamento della somma da determinare a seguito dell’applicazione di quanto deciso dalla sentenza n. 13656/11 della Corte di Cassazione, con gli interessi nella misura prevista dalle norme in tema di rimborsi fiscali vigenti nel tempo per ognuno dei semestri interi, escluso il primo, ricompresi tra la data dei versamenti e la data di effettivo rimborso”, rinviando alla conclusione del procedimento di ottemperanza la decisione sulle spese di lite.

3. L’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorre per la cassazione della citata sentenza, articolando un unico motivo.

4. Il contribuente si è costituito depositando controricorso.

5. Le parti hanno depositato memorie.

Considerato che

1. Con l’unico motivo di ricorso, la ricorrente Agenzia lamenta “Violazione degli artt. 70 del D. Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 e 115 c.p.c. in relazione all’art. 360, 1° comma, n. 4, c.p.c.”, censurando la sentenza impugnata per aver omesso di eseguire quegli accertamenti necessari a precisare il contenuto degli obblighi scaturenti dalla sentenza da eseguire, come sarebbe stato invece indispensabile, in considerazione della motivazione della sentenza di legittimità costituente il giudicato da ottemperare, con particolare riferimento all’impiego ed alla redditività del capitale impiegato da FONDENEL ( ed in precedenza dalla P.I.A.) sul mercato, presupposto da ritenersi necessario per l’applicazione dell’aliquota del 12,50%, prevista dall’art. 6 della legge n. 482 del 1985.

2.11 controricorrente chiede il rigetto del ricorso, in quanto infondato.

3.11 ricorso è inammissibile.

3.1. Infatti, l’esame diretto della sentenza n. 13656 del 2011 delle Sezioni Unite civili di questa Corte, prodotta dal controricorrente e comunque conoscibile dal Collegio in considerazione della deduzione di un error in procedendo da parte della ricorrente, evidenzia che oggetto del giudizio passato in giudicato era l’impugnazione, da parte del contribuente, del silenzio rifiuto opposto dall’amministrazione ad una sua istanza di rimborso delle ritenute operate da FONDENEL (in precedenza P.I.A.), quale sostituto d’imposta, al momento della cessazione del rapporto di lavoro del medesimo contribuente come dirigente dell’ ENEL s.p.a., quando il fondo previdenziale gli aveva corrisposto una somma di denaro, in luogo del trattamento di pensione integrativa.

La somma corrisposta era frutto della trasformazione, avvenuta nel 1986, di un trattamento assicurativo – fondato su una polizza attivata dall’azienda per i propri dirigenti- in un rapporto previdenziale, che al momento della cessazione del rapporto di lavoro prevedeva la corresponsione di una rendita previdenziale o, in caso di opzione del dipendente, di un capitale, come avvenuto nel caso di specie.

La sentenza di questa Corte, ricostruita la successione legislativa dì settore intervenuta nel tempo, ha affermato il seguente principio di diritto: ” In tema di fondi previdenziali integrativi, le prestazioni erogate in forma capitale ad un soggetto che risulti iscritto, in epoca antecedente all’entrata in vigore del D.Lgs. n. 124 del 1993, ad un Fondo di previdenza complementare aziendale a capitalizzazione di versamenti e a causa previdenziale prevalente, sono soggette al seguente trattamento tributario: a) per gli importi maturati fino al 31 dicembre 2000, la prestazione è assoggettata al regime di tassazione separata di cui al D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art.16, comma 1, lett. a), e art. 17 T.U.I.R., solo per quanto riguarda la “sorte capitale” corrispondente all’attribuzione patrimoniale conseguente alla cessazione del rapporto di lavoro, mentre alle somme provenienti dalla liquidazione del ed. rendimento si applica la ritenuta del 12,50%, prevista dalla L. n. 482 del 1985, art. 6; b) per gli importi maturati a decorrere dal 1 gennaio 2001 si applica interamente il regime di tassazione separata di cui al D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 16, comma 1, lett. a), e art. 17 T.U.I.R.. “, così concludendo:” Pertanto deve essere accolto parzialmente il primo motivo di ricorso, nei sensi di cui all’esposta motivazione, stabilendo, per gli importi maturati entro il 31 dicembre 2000, l’applicazione della ritenuta dei 12,50% sulle sole somme relative alla liquidazione del rendimento. La sentenza impugnata deve essere cassata e, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, la causa può essere decisa nel merito, con l’accoglimento parziale del ricorso originario del contribuente, dichiarando il diritto di quest’ultimo al rimborso per gli importi maturati fino al 31 dicembre 2000 della differenza tra quanto versato all’erario dal sostituto d’imposta e quanto dovuto a seguito dell’applicazione dell’aliquota del 12,50% ai sensi della L. n. 482 del 1985, art. 6 alle sole somme liquidate per il rendimento. Resta assorbito il secondo motivo di ricorso (con il quale si denuncia vizio di motivazione sulla natura e sul titolo dell’erogazione della prestazione in questione).”.

3.2. Tanto premesso, deve escludersi, dalla lettura del complesso della sentenza qui impugnata, che il giudice a quo abbia escluso (come invece sostiene l’Ufficio ricorrente, non cogliendo la ratio decidendi del provvedimento) la necessità – al fine di liquidare il credito da rimborsare al contribuente ed attuare di conseguenza il giudicato- di individuare e quantificare le ” sole somme liquidate per L il rendimento”, cui applicare, come disposto dalla sentenza da ottemperare, l’aliquota del 12,50%, per determinare, con riferimento agli importi maturati fino al 31 dicembre 2000, l’imposta effettivamente dovuta e l’eccedenza che sia stata versata all’erario dal sostituto d’imposta e che dovrebbe essere rimborsata allo stesso contribuente. Ed infatti, dopo aver esposto considerazioni di carattere generale sulla natura del giudizio di ottemperanza, con specifico riguardo al caso di specie, la sentenza impugnata ha demandato al nominato commissario ad acta il compimento di “tutti gli atti necessari per l’esecuzione del giudicato”, e soprattutto, per quanto qui interessa, “il pagamento della somma da determinare a seguito dell’applicazione di quanto deciso dalla sentenza n. 13656/11 della Corte di Cassazione”.

Tale richiamo, esplicito, alla necessaria determinazione della somma da rimborsare secondo i criteri di cui alla predetta sentenza di legittimità, include, implicitamente ma necessariamente, anche il riferimento alla previa individuazione e quantificazione delle ” sole somme liquidate per il rendimento” al contribuente, atteso che esclusivamente a queste ultime la stessa sentenza da ottemperare riconosce l’applicabilità dell’aliquota l’aliquota del 12,50%.

Peraltro, la stessa sentenza da ottemperare, nella motivazione (ed in particolare al punto 5, dove si parla di ” “rendimento netto”, imputabile alla gestione sul mercato da parte del Fondo dei capitale accantonato”), esplicita altresì il concetto di “rendimento” adottato ai fini della decisione e, pertanto, da utilizzare ai fini della selezione delle uniche somme alle quali essa ritiene applicabile l’aliquota in questione (sulla rilevanza, nell’interpretazione del giudicato, anche della motivazione che sorregge il dispositivo cfr., ex plurimis, Cass., 07/08/2019, n. 21165; Cass., 19/07/2018, n. 19252; Cass., 16/01/2014, n. 769).

Deve quindi escludersi che, nel caso di specie, il giudice a quo abbia negato la necessità di precisare, al fine dell’attuazione del giudicato, il contenuto degli obblighi scaturenti dalla sentenza da eseguire, atteso che, nel determinare i provvedimenti attuativi demandati al commissario ad acta, ha rimandato, per la liquidazione del credito da rimborsare, alla sentenza da attuare, la quale, a sua volta, pur non avendo quantificato il credito, ha individuato tutti i criteri da utilizzare per la sua liquidazione, compreso quello relativo alla definizione del parametro del “rendimento”.

Pertanto, la sentenza qui impugnata non si pone in contrasto con l’orientamento giurisprudenziale di legittimità, anche recentemente riaffermato, secondo cui è possibile il ricorso al giudice dell’ottemperanza anche a fronte di una pronuncia che riconosca il diritto al rimborso del contribuente, senza provvedere alla sua quantificazione, in applicazione del principio secondo cui, in materia tributaria, il giudizio di ottemperanza è ammissibile anche a fronte di comandi privi dei caratteri di puntualità e precisione propri del titolo esecutivo, in quanto tale giudizio presenta connotati diversi dall’esecuzione forzata disciplinata dal codice di procedura civile, perché il suo scopo non è quello di ottenere l’esecuzione coattiva del comando contenuto nella decisione, bensì quello di rendere effettivo quel comando, compiendo tutti gli accertamenti indispensabili a delimitare l’effettiva portata precettiva della sentenza della quale si chiede l’esecuzione (Cass., 20/06/2019, n. 16569).

Tanto premesso, deve rilevarsi che questa Corte, con riferimento ad un caso analogo a quello sub iudice, nel quale pure la quantificazione del rimborso, secondo i criteri dettati dalla sentenza da attuare, era stata demandata dalla sentenza del giudice dell’ottemperanza al commissario ad acta, ha già escluso l’ammissibilità del ricorso dell’Agenzia per la violazione degli artt. 70 del D. Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 e 115 c.p.c. , in relazione all’art. 360, 1° comma, n. 4, c. p.c., argomentando che ” In verità, dall’esame della sentenza da eseguirsi e dell’ottemperanza emerge chiaramente come sia stato impartito un ordine di rimborso da liquidarsi in base ad un calcolo indicato precisamente nelle sue modalità di esecuzione. Ed in questo senso, il giudice dell’ottemperanza era chiamato a verificare se tale precetto fosse stato o meno eseguito, profilo cui si è regolarmente regolarmente attenuta la sentenza qui scrutinata. Solo all’esito di tale adempimento, in base ad un provvedimento di liquidazione, sorge l’interesse processuale e possono trovare cittadinanza le osservazioni del patrono erariale circa l’attività interpretativa del giudicato che spetta al giudice dell’ottemperanza (come quaestio juris) evocato dalla parte (o da entrambe le parti) che ritenga il provvedimento attuativo non corrispondente al precipitato dispositivo della sentenza.

In altri termini, le doglianze di parte ricorrente presuppongono che vi sia stata già esecuzione della sentenza e che sia avvenuta in modo difforme dalla sentenza. Per contro, la sentenza qui gravata era chiamata a decidere solamente se vi fosse stata o meno esecuzione e, ove non vi fosse stata, adottare i provvedimenti per darvi concreta attuazione, cosa che è stata fatta mediante ordine di esecuzione entro un termine e con nomina di commissario ad acta in caso di ulteriore inerzia dell’Amministrazione finanziaria. Tale, infatti, è lo scopo ed il senso del giudizio di ottemperanza nel processo tributario (cfr. Cass. n. 646/2012).” (Cass., n. 20605 del 2019, che richiama altresì Cass., n. 5120 del 2019).

La medesima fattispecie ricorre nel caso di specie, nella quale la o sentenza da attuare impartisce un ordine di rimborso da liquidarsi in base ad un calcolo del quale indica i criteri (compresi quelli necessari ad individuare le relative poste) e le modalità di esecuzione; il giudice adito per l’ottemperanza ha demandato tale computo al commissario ad acta, richiamando esplicitamente i criteri di cui alla sentenza impugnata (ed esplicitandone altri in ordine alla determinazione degli accessori legali, aspetto non controverso in questa sede); la conseguente quantificazione del rimborso, per quanto risulta agli atti, non è ancora avvenuta.

Non vi sono pertanto ragioni che possano sollecitare, nel caso di specie, l’interesse dell’Ufficio ad impugnare la sentenza del giudice a quo, che non contraddice, ma riafferma, l’esigenza di procedere alla determinazione del rimborso secondo i criteri di cui alla sentenza da attuare e non ha quantificato, allo stato, il relativo importo in difformità dallo stesso provvedimento, demandandone invece la determinazione al commissario ad acta nominato, longa manus del giudice.

Né, peraltro, difettano eventuali spazi di tutela per le parti in ipotesi dissenzienti rispetto all’esecuzione del compito demandato al commissario, il quale, come ausiliario del giudice di ottemperanza, deve eseguire il proprio incarico sotto il continuo controllo e l’assidua vigilanza di quest’ultimo, cui ha la facoltà di rivolgersi per ottenere chiarimenti e suggerimenti circa i concreti provvedimenti da adottare in caso di dubbio o di contrasto con le parti, che hanno il potere di reclamare gli atti del commissario, se ritenuti in contrasto con le disposizioni ricevute, davanti allo stesso giudice di ottemperanza (cfr. Cass., 22/06/2007, n. 14647, in motivazione).

Inoltre, anche l’ordinanza con cui, ai sensi dell’art. 70, comma 8, del d. lgs. n. 546 del 1992, si dichiara chiuso il procedimento di ottemperanza, può assumere contenuto decisorio, ed è quindi suscettibile di ricorso straordinario per cassazione, per violazione di legge, ex art. 111 Cost., qualora, senza limitarsi alla mera presa d’atto dell’avvenuta esecuzione dei provvedimenti emessi con la sentenza che ha precedentemente pronunciato sulla richiesta di ottemperanza, per converso contenga un giudizio sulla correttezza dell’operato del commissario ad acta nell’interpretazione e nell’attuazione del decisum (cfr. Cass., 29/09/2017, n. 22877).

4. Le spese seguono la soccombenza e si liquidano come da dispositivo.

5. Rilevato che risulta soccombente una parte ammessa alla prenotazione a debito del contributo unificato, per essere amministrazione pubblica difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, non si applica l’art. 13 comma 1- quater, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115.

P.Q.M.

Dichiara inammissibile il ricorso; condanna la ricorrente al pagamento, in favore del controricorrente, delle spese del giudizio di legittimità, che liquida in Euro 4.000,00 per compensi, oltre alle spese forfettarie nella misura del 15 per cento, agli esborsi liquidati in euro 200,00 , ed agli accessori di legge.