CORTE DI CASSAZIONE – Ordinanza 23 novembre 2018, n. 30344 – L’avviso bonario di cui all’art. 6 comma 5 della legge n. 212 del 2000 deve essere inviato dalla amministrazione finanziaria, a pena di nullità , nei soli casi in cui sussistono incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione e non anche se non risulti dall’atto impositivo l’esistenza di incertezze e rilevanti questioni interpretative

Tributi – Accertamento – Riscossione – Cartella esattoriale – Notificazione

Ritenuto in fatto

1. Con cartella di pagamento, a seguito di controllo automatico ai sensi dell’art. 36 bis del d.p.r. 600 del 1973 per l’anno di imposta 2003, l’Agenzia delle entrate chiedeva il pagamento della somma di € 26.846,70 a titolo di versamento della addizionale regionale Irpef, Iva e Irap.

2. Proponeva ricorso dinanzi alla Commissione tributaria provinciale il contribuente deducendo la nullità ed inesistenza della cartella, l’omessa notificazione della comunicazione preventiva prescritta ai sensi dell’art. 54 bis comma 3 del d.p.r. n. 633 del 1972, l’inapplicabilità dell’irap per difetto del requisito della autonoma organizzazione.

3. La Commissione tributaria provinciale di Salerno rigettava il ricorso.

4. Con sentenza depositata il 21-12-2010 la Commissione tributaria regionale della Campania accoglieva l’appello del contribuente, rilevando che la data della notificazione era un elemento essenziale della cartella, che l’art. 21 sexies della legge n. 241 del 1990 sanciva la nullità degli atti amministrativi privi di data, che l’omessa comunicazione dell’avviso bonario violava l’art. 6 comma 5 della legge 212/2000, che il contribuente aveva dimostrato l’assenza di organizzazione in quanto dalla dichiarazione dei redditi dell’anno 2003 non risultavano costi per lavoro dipendente né per prestazioni di collaborazione coordinata e continuativa, essendo modico anche il valore dichiarato per gli ammortamenti.

5. Avverso tale sentenza proponeva ricorso per Cassazione l’Agenzia delle entrate.

6. Non presentavano controricorso gli intimati P.E. ed Equitalia .

Considerato in diritto

1. Con il primo motivo di impugnazione l’Agenzia delle entrate censura la decisione della Commissione regionale per violazione e falsa applicazione dell’art. 26 d.p.r. n. 602/1973, dell’art. 3 della legge n. 890 del 1982, dell’art. 156 c.p.c. e dell’art. 21 septies della legge n. 241 del 1990, in relazione all’art. 360 comma 1 n. 3 c.p.c. ed all’art. 62 primo comma, del d.lgs. 546 del 1992. In particolare, per la ricorrente la raccomandata di cui all’art. 26 del d.p.r. 602 del 1973 era stata ricevuta dal portiere come risultava dall’avviso di ricevimento. Inoltre, l’eventuale nullità è stata sanata dalla tempestiva proposizione del ricorso, avendo, quindi, l’atto raggiunto lo scopo ai sensi dell’art. 156 c.p.c.

1.1. Tale motivo è fondato.

Invero, è pacifico che la cartella è stata notificata al contribuente ed è stata ricevuta dal portiere.

Per la Suprema Corte, in tema di riscossione delle imposte, la notifica della cartella esattoriale può avvenire anche mediante invio diretto, da parte del concessionario, di lettera raccomandata con avviso di ricevimento, in quanto la seconda parte del comma 1 dell’art. 26 d.P.R. n. 602 del 1973, prevede una modalità di notifica, integralmente affidata al concessionario stesso e all’ufficiale postale, alternativa rispetto a quella della prima parte della medesima disposizione e di competenza esclusiva dei soggetti ivi indicati. In tal caso trovano applicazione le norme concernenti il servizio postale ordinario e non quelle della I. n. 890 del 1982, sicché va cassata la sentenza con cui il giudice di merito ha ritenuto invalida la notifica della cartella sull’erroneo presupposto che, non essendo stata ricevuta dal destinatario personalmente, occorresse l’invio di una seconda raccomandata (Cass.Civ., 19 gennaio 2017, n. 1304).

Inoltre, la tempestiva proposizione del ricorso del contribuente avverso la cartella di pagamento produce l’effetto di sanare “ex tunc” la nullità della relativa notificazione, per raggiungimento dello scopo dell’atto, ex art. 156 c.p.c., pur non determinando il venire meno della decadenza, eventualmente verificatasi “medio tempore”, del potere sostanziale di accertamento dell’Amministrazione finanziaria (Cass.Civ., 12 luglio 2017, n. 17198).

In particolare si è affermato, sia pure in tema di notificazione di avvisi di accertamento e non di cartelle di pagamento, che, in tema di atti impositivi, deve ritenersi sanata per raggiungimento dello scopo la nullità della notificazione dell’avviso di accertamento, effettuata mediante consegna al portiere dello stabile, ai sensi dell’art. 139 c.p.c., richiamato dall’art. 60 del d.P.R. n. 600 del 1973, senza che nella relazione di notificazione vi sia l’attestazione del tentativo di consegna alle altre persone preferenzialmente indicate, qualora sia provata la ricezione della raccomandata contenente la notizia dell’avvenuta notificazione, la quale non è soggetta alle disposizioni in materia di notificazioni a mezzo posta, ma solo al regolamento postale, sicché, ai fini della sua validità, è sufficiente che il plico sia consegnato al domicilio del destinatario e che il relativo avviso di ricevimento sia sottoscritto dalla persona rinvenuta dall’ufficiale postale, non essendo necessario che da esso risulti anche la qualità del consegnatario o la sua relazione con il destinatario (Cass.Civ., 9 agosto 2017, n. 19795).

2. Con il secondo motivo di impugnazione l’Agenzia deduce la violazione e falsa applicazione dell’art. 6, comma 5, della legge 212 del 2000, dell’art. 36 bis del d. p.r. n. 600 del 1972, dell’art. 54 bis del d.p.r. n. 633 del 1972, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3 c.p.c. ed all’art. 62, primo comma, del d.lgs. n. 546 del 1992, in quanto, in caso di controllo automatico, quanto il contribuente non provvede al versamento delle imposte liquidate, in assenza di errori, non è necessario inviare l’avviso bonario.

2.1. Tale motivo e fondato.

Invero, per la Suprema Corte l’emissione della cartella di pagamento con le modalità previste dagli artt. 36-bis, comma 3, del d.P.R. n. 600 del 1973 (in materia di tributi diretti) e 54-bis, comma 3, del d.P.R. n. 633 del 1972 (in materia di IVA) non è condizionata dalla preventiva comunicazione dell’esito del controllo al contribuente, salvo che il controllo medesimo non riveli l’esistenza di errori essendovi, solo in tale ipotesi di irregolarità riscontrata nella dichiarazione, l’obbligo di comunicazione per la liquidazione d’imposta, contributi, premi e rimborsi (Cass.Civ., 23 luglio 2010, n. 17396).

L’avviso bonario di cui all’art. 6 comma 5 della legge n. 212 del 2000 deve essere inviato dalla amministrazione finanziaria, a pena di nullità , nei soli casi in cui sussistono incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione e non anche se non risulti dall’atto impositivo l’esistenza di incertezze e rilevanti questioni interpretative (Cass.Civ., 14 gennaio 2011, n. 795).

3. Con il terzo motivo di impugnazione l’Agenzia delle entrate deduce la violazione e falsa applicazione dell’art. 2 del d.lgs. n. 447 del 1996 e dell’art. 2697 c.c., in relazione all’art. 360, coma primo, n. 3 c.p.c. ed all’art. 62, primo comma, del d.lgs. 546 del 1992, in quanto il contribuente non ha dimostrato l’assenza di una autonoma organizzazione, non avendo la Commissione regionale tenuto conto del totale delle spese pari ad € 39.727,00, dato incompatibile con la pretesa mancanza di autonomia.

3.1. Tale motivo è infondato.

Invero, in tema di IRAP, il requisito dell’autonoma organizzazione, presupposto d’imposta, ricorre quando il contribuente che eserciti attività di lavoro autonomo: a) sia, sotto qualsiasi forma, il responsabile dell’organizzazione senza essere inserito in strutture organizzative riferibili ad altrui responsabilità ed interesse; b) impieghi beni strumentali eccedenti le quantità che, secondo l’id quod plerumque accidit”, costituiscono nell’attualità il minimo indispensabile per l’esercizio dell’attività anche in assenza di organizzazione, oppure si avvalga in modo non occasionale di lavoro altrui. È onere del contribuente che chieda il rimborso dell’imposta asseritamente non dovuta dare la prova dell’assenza di tali condizioni (Cass.Civ., 5 settembre 2014, n. 18749).

Tuttavia, nella specie, il contribuente si è qualificato come soggetto passivo dell’Irap, salvo poi agire per evitare il pagamento della relativa imposta.

Per la Suprema Corte, in tema di IRAP, nel giudizio d’impugnazione della cartella di pagamento emessa dall’Amministrazione finanziaria ex art. 36-bis del d.P.R. n. 600 del 1973, spetta al contribuente, che “ritratta” la propria dichiarazione, fornire la prova, in applicazione dell’art. 2697 c.c., del fatto impedivo dell’obbligazione tributaria (asserita mancanza dell’autonoma organizzazione), determinandosi, altrimenti, un’irrazionale disparità di trattamento tra coloro che chiedono il rimborso di un’imposta versata e non dovuta, onerati di fornire la prova del diritto alla restituzione, e coloro che, dopo essersi dichiarati soggetti all’imposta ed averne indicato l’ammontare in dichiarazione, ne omettono il versamento (Cass.Civ., 28 dicembre 2016, n. 27127).

Tale prova è stata fornita dal contribuente e la Commissione tributaria regionale ha correttamente motivato sul punto, in quanto si è tenuto conto che nella dichiarazione dei redditi dell’anno 2003 non vi sono costi per personale dipendente e l’ammortamento raggiunge livelli molto bassi.

Quanto all’ammontare delle spese, pari ad € 39.727,00, la ricorrente non indica neppure l’imputazione effettiva delle stesse a specifiche voci di spesa, indicandole solo nel loro valore complessivo, in modo del tutto generico (in termini Cass.Civ., 28 novembre 2014, n. 25311 in motivazione).

4. Nulla per le spese del giudizio, in assenza di attività difensiva da parte dell’intimato.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso.