CORTE DI CASSAZIONE – Ordinanza 24 febbraio 2020, n. 4857 – La motivazione dell’atto di “riclassamento” non può essere integrata dall’Amministrazione finanziaria nel giudizio di impugnazione avverso lo stesso né il fatto che il contribuente abbia potuto svolgere le proprie difese vale a rendere sufficiente la motivazione

Tributi – Revisione parziale del classamento ex art. 1, co. 335 L. n. 311 del 2004 – Rettifica rendita catastale – Vizio di motivazione dell’atto – Mancanza di qualsiasi specificazione riferita alle caratteristiche dell’immobile – Nullità

Ritenuto che

N.I. propone ricorso, svolgendo due motivi, per la cassazione della sentenza della Commissione Tributaria del Lazio n. 4229/2018, con cui si è accolto l’appello proposto dall’Agenzia delle Entrate avverso la sentenza della Commissione Tributaria Provinciale di Roma n. 15758/2016 che aveva annullato, su ricorso proposto dal contribuente, l’avviso di accertamento catastale con cui l’Ufficio, ai sensi dell’art. 1, comma 335 l. n. 311 del 2004, aveva rideterminato il classamento ed aumentata la rendita di una unità immobiliare sita in Roma in via del C. 504, microzona 1- Centro Storico. La Commissione Tributaria Regionale ha ritenuto correttamente motivato l’atto di accertamento, sostenendo che l’Ufficio, applicando la procedura prevista dal comma 335, ha assolto nella motivazione dell’impugnato provvedimento al proprio obbligo di chiarire che esso deriva da un rideterminazione dei parametri di una intera microzona.

L’Agenzia delle entrate si è costituita con controricorso.

Il contribuente ha presentato memorie.

Considerato che

1. Con il primo motivo si denuncia violazione dei commi 335 – 336 dell’art. 1 l. n. 311 del 2004 e degli artt. 9-61 d.P.R. n. 1142 del 1949, in riferimento all’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c., atteso che la stessa motivazione della sentenza impugnata dimostrerebbe l’infondatezza del decisum, laddove afferma che l’Ufficio, applicando la procedura prevista dal comma 335, avrebbe assolto nella motivazione dell’impugnato provvedimento al proprio obbligo di chiarire che esso deriva da una rideterminazione dei parametri di una intera microzona, ove invece il provvedimento fosse dipeso da trasformazioni interessanti la singola unità immobiliare, la motivazione avrebbe avuto in via alternativa riferirsi al successivo comma 336. Ai fini dell’attribuzione della classe l’Agenzia avrebbe dovuto, come afferma la stessa sentenza impugnata, eseguire quantomeno lo specifico sopralluogo invocato dal ricorrente ove non avesse inteso aderire al mutamento della destinazione d’uso dell’appartamento al fine di stabilire le effettive caratteristiche rispetto a tutti gli altri immobili esistenti nella zona, indipendentemente dalla loro destinazione d’uso, sulla base dei quali ne ha determinato la classe portandola dalla 5° alla 8°, con l’ingiusta duplicazione del valore catastale.

2. Con il secondo motivo si denuncia violazione dell’art. 360 comma 1, n.5, c.p.c. per omesso esame dei fatti decisivi per il giudizio oggetto di discussione tra le parti, atteso che la sentenza impugnata non avrebbe dato nessun riscontro alle eccezioni proposte dal contribuente, ampiamente precisate e dimostrate in appello, circa le questioni prospettategli per l’applicazione dei criteri legali che dovrebbero presiedere la qualificazione urbana delle proprietà individuali, con l’unico scopo di ottenere un maggiore afflusso fiscale anziché un’equa rivalutazione dei cespiti immobiliari che arredano il centro storico di Roma. Si precisa che l’appartamento oggetto di accertamento, quantunque destinato ad uso ufficio, in concreto uno studio legale, era stato parificato ad un comune esercizio commerciale del centro storico con ingresso diretto sulla via del C., senza alcuna motivazione, con riferimento esclusivo ed indiscriminato a tutte le unità immobiliari situate nella microzona, peraltro a carattere abitativo anziché ad uso ufficio, o meglio studio professionale. La Commissione Tributaria Regionale avrebbe omesso di esaminare la consulenza tecnica prodotta dal ricorrente, tenuta in debito conto dal giudice di primo grado, che metteva in evidenza i gravi danni provocati alla scala B del fabbricato di via del C. 504, con conseguente sgombero degli occupanti per ben sette mesi, stante il pericolo di crollo conseguente alla lesione dei pilastri di sostegno della scala e la dislocazione dell’appartamento distante dalla via del C., privo di affacci e senza alcuna terrazza o balcone sui due prospicienti cortili del complesso.

3. I motivi di ricorso, da esaminarsi congiuntamente per ragioni di connessione logica, sono fondati, per le considerazioni che seguono.

a) L’atto tributario di classamento delle unità immobiliari a destinazione ordinaria consiste nel collocare ogni singola unità in una data categoria e in una data classe, in base alle quali attribuire la rendita (d.P.R. n. 1142 del 1949, art. 61 e d.P.R. n. 138 del 1998 art. 8); categoria e classe costituiscono due distinti elementi dell’unitaria operazione del classamento.

Ai sensi dei commi 2 e 3 dell’art. 8 del d.P.R. n. 138 del 1998, la categoria viene assegnata sulla base della normale destinazione funzionale dell’unità immobiliare, tenuto conto dei caratteri tipologici e costruttivi specifici e delle consuetudini locali, mentre la classe, rappresentativa del livello reddituale ordinario ritraibile nell’ambito del mercato edilizio della microzona, dipende dalla qualità urbana ed ambientale della microzona in cui l’unità è ubicata, nonché dalle caratteristiche edilizie dell’unità medesima e del fabbricato che la comprende.

La qualità urbana della microzona dipende dal livello delle infrastrutture e dei servizi e dalla qualità ambientale, dal livello di pregio o di degrado dei caratteri paesaggistici e naturalistici ancorché determinati dall’attività umana.

Ai fini della individuazione dell’esatto valore reddituale dell’immobile, indispensabile per l’attribuzione della classe, rileva sia il fattore posizionale, determinato dalla collocazione in una microzona e dalla qualità dei luoghi circostanti, sia il fattore edilizio, desumibile dai parametri distintivi del fabbricato e della singola unità immobiliare, quali dimensione e tipologia, destinazione funzionale, epoca di costruzione, dotazione impiantistica, qualità e stato edilizio, pertinenze comuni ed esclusive, livello di piano (commi 6, 7 e 8 dell’art. 8 cit.).

b) Questa Corte è recentemente intervenuta in tema di classamento stabilendo, con sentenza n. 19810 del 2019, che l’atto di classamento va necessariamente motivato e l’obbligo motivazionale deve soddisfare il principio di cui all’art. 7 della l. n. 212 del 2000 (Statuto del contribuente), che a sua volta richiama l’art. 3 della l. n. 241 del 1990, secondo cui l’Amministrazione finanziaria è tenuta ad indicare nei suoi atti “i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche che hanno determinato la decisione dell’amministrazione”.

L’obbligo di motivazione assume una connotazione più ampia nelle ipotesi in cui l’Agenzia del territorio muta d’ufficio il classamento ad un’unità immobiliare che risulti già munita. Questa Corte ha, infatti, precisato che “in tal caso la dilatazione della componente motivazionale si giustifica per il fatto che, andando ad incidere su valutazioni che si presumono già verificate in termini di congruità, è necessario mettere in evidenza gli elementi di discontinuità che ne legittimano la variazione” (Cass. n. 19810 del 2019).

Con riferimento alla questione delle microzone comunali (art. 1, comma 335, della l. 311 del 2004), le Sezioni Unte di questa Corte hanno affermato che l’Agenzia è tenuta a specificare se il mutamento sia dovuto a una risistemazione dei parametri relativi alla microzona nella quale si colloca l’unità immobiliare e, nel caso, indicare l’atto con cui si è provveduto alla revisione dei parametri relativi alla microzona, a seguito di significativi e concreti miglioramenti del contesto urbano (Cass. SS.UU. n. 7665/2016).

c) Se il nuovo classamento è stato adottato, ai sensi del comma 335 della l. n. 311 del 2004, art. 1, nell’ambito di una revisione dei parametri catastali della microzona in cui l’immobile è situato, giustificata dal significativo scostamento del rapporto tra valore di mercato e valore catastale in tale microzona rispetto all’analogo rapporto nell’insieme delle microzone comunali, l’atto deve indicare la specifica menzione dei suddetti rapporti e del relativo scostamento.

Questa Corte (Cass. n. 23129 del 2018 e Cass. n. 3107 del 2019) ha, infatti, precisato: “che il procedimento di revisione parziale del classamento di cui all’art. 1, comma 335, della legge 30 dicembre 2004, n. 311, non essendo diversamente disciplinato se non in relazione al suo presupposto fattuale, e cioè l’esistenza di uno scostamento significativo del rapporto tra valori medi della zona considerata e nell’insieme delle microzone comunali, resta soggetto alle medesime regole dettate ai fini della “revisione del classamento” dall’art. 9 del d.P.R. 23 marzo 1998, n. 138, sì da sottrarne l’attuazione alla piena discrezionalità della competente Amministrazione pubblica; che, di conseguenza, non può ritenersi congruamente motivato il provvedimento di riclassamento che faccia esclusivamente riferimento al rapporto tra il valore di mercato e il valore catastale nella microzona considerata rispetto all’analogo rapporto sussistente nell’insieme delle microzone comunali, e al relativo scostamento ed ai provvedimenti amministravi a fondamento del riclassamento, allorché da questi ultimi non siano evincibili gli elementi (come la qualità urbana del contesto nel quale l’immobile è inserito, la qualità ambientale della zona di mercato in cui l’unità è situata, le caratteristiche edilizie del fabbricato) che, in concreto, abbiano inciso sul diverso classamento (Sez. 5, n. 22900 del 29.9.2017; Sez. 6-5 n. 3156 del 2015);

che la Corte costituzionale, con la pronuncia n. 249 del 2017, ha fra l’altro affermato che <<la natura e le modalità dell’operazione enfatizzano l’obbligo di motivazione in merito agli elementi che hanno, in concreto, interessato una determinata microzona, così incidendo sul diverso classamento della singola unità immobiliare; obbligo che, proprio in considerazione del carattere diffuso dell’operazione, deve essere assolto in maniera rigorosa in modo tale da porre il contribuente in condizione di conoscere le concrete ragioni che giustificano il provvedimento>>, ribadendo così la necessità di un provvedimento specifico e puntuale in capo all’Amministrazione”.

Si impone, pertanto, un corretto utilizzo della metodologia del riclassamento ai sensi delle norme citate, che a giudizio di questa Corte, non può prescindere da una valutazione, caso per caso, del singolo immobile, oggetto di riclassificazione (Cass. n. 19810 del 2019).

d) Tanto premesso, nella specie, è pacifico che l’Amministrazione abbia proceduto d’ufficio al mutamento di classamento ai sensi dell’art. 1, comma 335, della l. n. 311 del 2004, nell’ambito di una revisione dei parametri catastali della microzona in cui gli immobili sono situati, giustificata dal significativo scostamento del rapporto tra il valore di mercato ed il valore catastale in tale microzona rispetto all’analogo rapporto sussistente nell’insieme delle microzone comunali. In queste ipotesi la ragione giustificativa del mutamento di rendita non è la mera evoluzione del mercato immobiliare, né la mera richiesta del Comune, bensì l’accertamento di un modifica nel valore degli immobili presenti nella microzona, attraverso le procedure previste dal successivo comma 339, ed elaborate con la determinazione direttoriale del 16 febbraio 2005 (G.U. n. 40 del 18 febbraio 2005) cui sono allegate le linee guida definite con il concorso delle autonomie locali. Ne consegue che non è sufficiente che siano rispettati i criteri generali previsti dall’art. 1, comma 335, cit., ma si richiede che l’attribuzione della nuova rendita venga contestualizzata in riferimento alle singole unità immobiliari, sicché anche gli oneri motivazionali devono adeguarsi ad esigenze di concretezza ed analiticità, senza che possa ritenersi sufficiente una motivazione standardizzata, applicata indistintamente, che si limiti a richiamare i presupposti normativi in modo assertivo.

La motivazione dell’atto di “riclassamento” non può essere integrata dall’Amministrazione finanziaria nel giudizio di impugnazione avverso lo stesso (Cass. n. 25450 del 2018 e n. 6065 del 2017) né il fatto che il contribuente abbia potuto svolgere le proprie difese vale a rendere sufficiente la motivazione, al fine di non legittimare un inammissibile giudizio ex post della sufficienza della motivazione, argomentata dalla difesa svolta in concreto dal contribuente, piuttosto che un giudizio ex ante basato sulla rispondenza degli elementi enunciati nella motivazione a consentire l’effettivo esercizio del diritto di difesa.

f) II tenore detratto impugnato, il contenuto è stato illustrato nella motivazione della sentenza impugnata, non risponde ai requisiti sopra indicati. Non può, infatti, ritenersi sufficientemente motivato il provvedimento di diverso classamento che faccia esclusivamente riferimento al suddetto rapporto di scostamento senza esplicitarne gli elementi che in concreto lo hanno determinato, che non possono prescindere da quelli indicati dall’art. 8 del d.P.R. n. 138 del 1998 (qualità urbana ed ambientale della microzona nonché caratteristiche edilizie dell’unità medesima e del fabbricato che la comprende) e ciò al duplice fine di consentire, da un lato, al contribuente di individuare agevolmente il presupposto dell’operata riclassificazione ed approntare le consequenziali difese, e, dall’altro, per delimitare, in riferimento a dette ragioni, l’oggetto dell’eventuale successivo contenzioso, essendo precluso all’ufficio addurre, in giudizio, cause diverse rispetto a quelle enunciate nell’atto (Cass. n. 25766 del 2018; n. 23789 del 2018, n. 17413 del 2018, n. 17412 del 2018, n. 8741 del 2018; n. 4903 e n. 10403 del 2019).”Oltre al fatto posizionale, ai fini valutativi rileva anche il fattore edilizio, per cui non è possibile prescindere dalle caratteristiche edilizie specifiche delle singole unità e del fabbricato che la comprende (l’esposizione, il grado di rifinitura, stato di conservazione, l’anno di costruzione ecc.), non essendo sostenibile che tutti gli immobili di una stessa zona abbiano necessariamente la medesima classe” (Cass. n. 19810 del 2019). Si deve, quindi, ribadire il principio di diritto espresso da questa Corte, secondo cui: “In tema di estimo catastale, il nuovo classamento adottato ai sensi dell’art. 1, comma 335, della l. n. 311 del 2004, soddisfa l’obbligo di motivazione se, oltre a contenere il riferimento ai parametri di legge generali, quali il significativo scostamento del rapporto tra il valore di mercato ed il valore catastale rispetto all’analogo rapporto sussistente nell’insieme delle microzone comunali, ed ai provvedimenti amministrativi su cui si fonda, consente al contribuente di evincere gli elementi, che non possono prescindere da quelli indicati dall’art. 8 del d.P.R. n. 138 del 1998 (quali la qualità urbana del contesto nel quale l’immobile è inserito, la qualità ambientale della zona di mercato in cui l’unità è situata, le caratteristiche edilizie del fabbricato e della singola unità immobiliare), che, in concreto, hanno inciso sul diverso classamento, ponendolo in condizione di conoscere ex ante le ragioni specifiche che giustificano il singolo provvedimento di cui è destinatario, seppure inserito in un’operazione di riclassificazione a carattere diffuso” (Cass. n. 19810 del 2019).

6. La Commissione Tributaria Regionale non si è uniformata ai principi di diritto enunciati, ritenendo che l’Ufficio, applicando la procedura prevista dall’art. 1, comma 335, abbia assolto nella motivazione dell’impugnato provvedimento al proprio obbligo di chiarire che esso deriva da una rideterminazione dei parametri dell’intera microzona, pur essendo carente dei requisiti primari. I giudici di appello hanno dato rilievo al fatto notorio che la zona è una delle più prestigiose ed eleganti della città, laddove, invece, appare evidente il difetto motivazionale dell’atto impugnato, nella sostanza basato esclusivamente sulla revisione generalizzata del classamento degli immobili compresi in una medesima microzona, e sul riferimento alla mera collocazione nella medesima zona censuaria, in mancanza di qualsiasi altra specificazione riferita alle caratteristiche dell’immobile (descritto in atti a pericolo di crollo), e senza indicazione dei vantaggi concretamente ritraibili dall’immobile rispetto al miglioramento del servizio di trasporto pubblico ed alla qualità del contesto urbano.

7. In definitiva il ricorso va accolto e la sentenza impugnata va cassata. Non essendo necessari ulteriori accertamenti in fatto, decidendo nel merito, va accolto il ricorso introduttivo proposto dal contribuente. Le spese di lite di ogni fase e grado, tenuto conto del recente consolidarsi della giurisprudenza di legittimità sulle questioni trattate, rispetto all’epoca della introduzione della lite, vanno interamente compensate tra le parti.

P.Q.M.

Accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, accoglie il ricorso introduttivo proposto dal contribuente. Compensa interamente tra le parti le spese di lite di ogni fase e grado.