CORTE DI CASSAZIONE – Ordinanza 24 settembre 2019, n. 23713 – La determinazione della base imponibile delle società di capitali, ai fini della dichiarazione fiscale, è ispirata al criterio della “derivazione” dal risultato del conto economico, redatto in conformità ai canoni del codice civile ed ai principi contabili nazionali, sicché, nella stessa dichiarazione, la quota di ammortamento di un bene strumentale è deducibile, anche per le annualità durante le quali, a causa di un “factum principis”, non ne sia stato possibile l’utilizzo

Tributi – Imposte sui redditi – Reddito di impresa – Canoni di leasing immobiliare – Deducibilità – Criteri di competenza e inerenza – Data di maturazione del corrispettivo da versare – Correlazione con attività potenzialmente idonea a produrre utili

Ritenuto in fatto

L’Agenzia delle Entrate notificava a S. Spa un avviso di rettifica della dichiarazione dei redditi relativo all’anno di imposta 2003, recuperando a tassazione costi indeducibili di euro 65.653, relativi a canoni di leasing immobiliare, ed euro 24.056 per costi relativi a servizi commerciali, amministrativi e di leasing di un autoveicolo; conseguentemente determinava le maggiori imposte Irpeg ed Irap dovute.

La società proponeva ricorso alla Commissione tributaria provinciale di Catania che lo accoglieva con sentenza n. 179 del 2008.

L’Agenzia delle Entrate interponeva appello alla Commissione tributaria regionale della Sicilia Sez. distaccata di Catania che lo accoglieva parzialmente con sentenza n. 268 del 19.9.2013, limitatamente al recupero dei costi di euro 65.653 per canoni di leasing immobiliare e di euro 4.777 per premi assicurativi relativi ad autovetture aziendali. In particolare il giudice di appello riteneva indeducibili i costi relativi ai canoni di locazione degli immobili versati nel 2003 perché detti immobili erano stati locati soltanto a decorrere dal 2006: pertanto i costi relativi al pagamento dei canoni di leasing avrebbero potuto essere dedotti soltanto a decorrere dalla data in cui si erano prodotti i corrispondenti ricavi.

Contro la sentenza di appello S. Spa propone due motivi di ricorso per cassazione.

L’Agenzia delle Entrate resiste con controricorso.

Considerato in diritto

1. Il primo motivo denuncia:” Violazione e falsa applicazione dell’art. 23 comma 3 del DPR 546/1996 ( rectius d.lgs. 546/1992) nonché degli artt. 167 e 115 cod.proc.civ. in relazione all’art.360 n.3 cod.proc.civ.”, in quanto l’Ufficio con le controdeduzioni di primo grado ha solo formalmente insistito sul proprio operato omettendo in violazione dell’art.23 DPR (rectius d.lgs) 546/1992 qualsivoglia specifica contestazione”, mentre “con l’atto di gravame ha introdotto delle circostanze e dei fatti che non sono stati sottoposti al giudice di primo grado ed in quanto tali inammissibili”.

Il motivo è infondato. Posto che, secondo la stessa ricorrente, l’Agenzia delle Entrate ha contrastato la pretesa contenuta nel ricorso della società, non vi è luogo all’applicazione della regola probatoria dei “fatti non contestati” prevista dall’art.115 cod.proc.civ. In ogni caso la ricorrente non afferma ( né prova) di avere dedotto nel giudizio di secondo grado che l’atto di gravame dell’Ufficio violava il divieto di introdurre domande ed eccezioni nuove nel giudizio di appello (art.57 d.lgs.546 del 1992), né tale circostanza risulta dalla sentenza impugnata, con la conseguenza che la censura è anche inammissibile in quanto nuova.

2. Il secondo motivo denuncia:”Violazione e falsa applicazione dell’art. 109 del TUIR in relazione all’art. 360 n. 3 cod. proc. civ.”, nella parte in cui la C.T.R. ha escluso la deducibilità dei costi per canoni di locazione pagati nell’anno 2003″.

Il motivo è fondato. L’art. 109 primo comma d.P.R. 22 dicembre 1986 n.917 stabilisce il principio generale secondo cui i componenti ( positivi e negativi) del reddito di imprese sono imputati temporalmente “all’esercizio di competenza”, ossia secondo il principio di competenza economica che ha riguardo al momento in cui si verifica il fatto integrativo del componente reddituale, in contrapposizione al principio di cassa che ha riguardo alla data dei pagamenti e degli incassi (in senso analogo dispone l’art. 2423 bis comma primo n. 3 cod.civ. per la redazione del bilancio civilistico). L’art. 109 comma 2 d.P.R. 917 del 1986, che applica il principio di competenza in riferimento a specifici componenti reddituali, stabilisce che le spese di acquisizione dipendenti da contratti di locazione si considerano sostenute alla data di maturazione dei corrispettivi (art.109 comma 2 lett.b). In conformità a tale regola i canoni di locazione versati al concedente sono deducibili dalla data di maturazione del corrispettivo da versare. ( conforme Sez.5 n.8897 del 2018). Neppure può dirsi che la deduzione dei canoni di locazione a decorrere dal momento della maturazione, anche se i corrispondenti ricavi iniziano a prodursi in anni di imposta successivi, violi il principio di inerenza e di correlazione tra costi e ricavi, considerata la nozione di inerenza da ultimo prevalente nella giurisprudenza di legittimità, che la collega alla esistenza di un nesso funzionale tra costo o spesa e l’attività dell’impresa nel suo complesso, ritenendo sussistente l’inerenza “anche per i costi relativi ad iniziative che si collocano in un nesso di programmatica, futura o potenziale proiezione dell’attività imprenditoriale”, ovvero quando i costi si pongono “in correlazione con una attività potenzialmente idonea a produrre utili.” (Sez. 5 – , Ordinanza n. 13882 del 31/05/2018; Sez. 5 n. 30030 del 21/11/2018). Inoltre questa Corte ha stabilito che la determinazione della base imponibile delle società di capitali, ai fini della dichiarazione fiscale, è ispirata al criterio della “derivazione” dal risultato del conto economico, redatto in conformità ai canoni del codice civile ed ai principi contabili nazionali, sicché, nella stessa dichiarazione, la quota di ammortamento di un bene strumentale è deducibile, anche per le annualità durante le quali, a causa di un “factum principis“, non ne sia stato possibile l’utilizzo. (Sez. 5 – , Ordinanza n. 9252 del 03/04/2019), con esplicito richiamo nella parte motiva al principio contabile nazionale OIC 16, che al par.57 stabilisce che l’ammortamento è calcolato anche sui cespiti temporaneamente non utilizzati, dovendosi anche richiamare il par.61 secondo cui l’ammortamento decorre dal momento in cui l’immobilizzazione è disponibile e pronta per l’uso.

In accoglimento del secondo motivo di ricorso la sentenza impugnata deve essere cassata con rinvio alla Commissione tributaria regionale, in diversa composizione, che procederà a nuovo giudizio applicando i principi di diritto indicati. Alla stessa C.T.R. è demandata la liquidazione delle spese del presente giudizio di legittimità.

P.Q.M.

Rigetta il primo motivo di ricorso; accoglie il secondo, cassa in relazione al motivo accolto e rinvia, anche per le spese, alla Commissione tributaria regionale della Sicilia-Sez. distaccata di Catania in diversa composizione.