CORTE DI CASSAZIONE – Ordinanza 25 maggio 2018, n. 13133 – In tema di sanzioni amministrative per violazioni di norme fiscali, sussiste il potere del giudice tributario di dichiarare l’inapplicabilità delle sanzioni per errore sulla norma tributaria in caso di obiettive condizioni di incertezza sulla portata e sull’ambito di applicazione delle norme alle quali la violazione si riferisce

Tributi – Accertamento – Concordato tributario – Accertamento con adesione – Revoca e modifica – Pagamento rateale – Decadenza

Ritenuto che

L. P., a conclusione di una verifica fiscale a carico della società Smeraldo S.a.s. di cui era socio, aderiva al processo verbale di contestazione, in materia di IRPEF, Addizionale Regionale e Comunale, per il periodo di imposta 2006, secondo quanto disposto dal d.lgs. n. 218 del 1997, optando per l’adempimento dilazionato del dovuto, non provvedendo, a causa di problemi finanziari, al pagamento delle rate scadute. In conseguenza di ciò, l’Agenzia delle entrate procedeva ad iscrivere a ruolo, ex art. 14 d.P.R. n. 602 del 1973, le intere somme dovute dedotti i versamenti già eseguiti, con sanzioni ed interessi, notificando la relativa cartella di pagamento. Il contribuente impugnava l’atto impositivo innanzi alla CTP di Pescara, lamentando la violazione dell’art. 5 bis del d.lgs. n. 218 del 1997, atteso che l’iscrizione a ruolo poteva essere effettuata solo limitatamente alle rate scadute rimaste insolute e non all’intero debito. La CTP respingeva il ricorso ritenendo che il contribuente fosse decaduto dal beneficio della rateizzazione, ma escludendo l’applicabilità delle sanzioni amministrative per errata interpretazione della norma. L’Ufficio ed il contribuente impugnavano la decisione innanzi alla CTR dell’Abruzzo che, previa riunione dei ricorsi, con la sentenza in epigrafe, confermava l’intervenuta decadenza del contribuente dal beneficio della rateizzazione e riteneva legittima l’iscrizione a ruolo dell’intere somme dovute dedotti i versamenti già eseguiti, non ravvisando la sussistenza di obiettive condizioni di incertezza circa la portata delle norme nella specie applicabili. L.P. ricorre per la cassazione della sentenza, svolgendo due motivi. Si è costituita con controricorso l’Agenzia delle entrate.

Considerato che

1.Con il primo motivo di ricorso si censura la sentenza impugnata denunciando violazione o falsa applicazione dell’art. 5 bis del d.lgs. n. 218 del 1997, atteso che, in ragione del tenore letterale del comma 4 della norma citata, da cui non è possibile desumere la decadenza dal beneficio della rateizzazione in caso di mancato pagamento delle rate scadute, nonché tenuto conto della non applicabilità della disciplina prevista dal comma 3 bis dell’art. 8, afferente le conseguenze del mancato pagamento nei soli casi di accertamento con adesione, l’impugnata sentenza, emessa dal giudice del secondo grado, dovrebbe ritenersi illegittima per la violazione delle norme sopra richiamate.

2. Con il secondo motivo di ricorso si censura la sentenza impugnata lamentando che la sentenza della CTR, nel ritenere insussistenti i presupposti per disporre la disapplicazione delle sanzioni amministrative irrogate per omesso versamento, rapportate allenterò debito anziché alle sole rate scadute, dovrebbe ritenersi censurabile per violazione o falsa applicazione della disposizione normativa di cui all’art. 8 del d.lgs. n. 546 del 1992, considerate le obiettive condizioni di incertezza sull’ambito di applicazione delle norme al caso di specie.

3. Il ricorso è infondato.

3.1. In disparte l’inammissibilità del primo motivo per carenza di autosufficienza, lo stesso non ha pregio.

Nella specie, con riferimento all’anno di imposta 2006, va applicato l’art. 8 comma 3 bis del d.lgs. n. 218 del 1997, come modificato dalla legge n. 311 del 30 dicembre 2004, che ha apportato alcune significative modifiche alla disciplina che regola il pagamento rateale del debito erariale. In particolare, per quanto qui rileva, il comma 418, che ha modificato gli art. 8 e 15 del decreto legislativo n. 218 cit. testualmente stabilisce: “Al decreto legislativo 19.6.1997, n. 218 sono apportate le seguenti modificazioni: a) all’articolo 8, comma 2, terzo periodo, le parole: “garanzia con le modalità di cui all’art. 38 bis del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633” sono sostituite dalle seguenti: “idonea garanzia mediante polizza fideiussoria o fideiussione bancaria”; al medesimo art. 8, dopo il comma 3, è inserito il seguente: “3 bis. In caso di mancato pagamento anche di una sola delle rate successive, se il garante non versa l’importo garantito entro trenta giorni dalla notificazione dell’apposito invito, contenente l’indicazione delle somme dovute e dei presupposti di fatto e di diritto della pretesa, il competente ufficio dell’Agenzia delle entrate provvede all’iscrizione a ruolo delle predette somme a carico del contribuente e dello stesso garante”.

Il legislatore, pertanto, ha espressamente disciplinato l’ipotesi di inadempimento di alcuni dei pagamenti previsti dal piano di rateazione, stabilendo che:

a) Il mancato pagamento anche di una sola delle rate successive alla prima determina l’automatica decadenza dal beneficio della rateazione ( v. anche Circolare dell’Agenzia delle entrate del 13.4.2006, n. 14);

b) Il garante è tenuto a versate l’importo garantito entro trenta giorni dalla notificazione di apposito invito, contenente l’indicazione delle somme dovute e dei presupposti di fatto e di diritto della pretesa;

c) In caso di inadempimento del garante, il competente ufficio dell’Agenzia delle entrate provvede all’iscrizione a ruolo delle somme dovute a carico del contribuente e dello stesso garante.

Ai sensi dell’art. 8 comma 3 bis d.lgs. n. 218 del 1997, nella fattispecie applicabile ratione temporis, come modificato dalla legge n. 311 del 30 dicembre 2004, il contribuente decade dalla rateizzazione dell’importo dovuto in forza di un atto di accertamento o PVC, a cui si è prestata acquiescenza o adesione, come nella specie è avvenuto, a seguito del mancato versamento alla scadenza di una rata successiva alla prima. La disciplina degli inadempimenti in tema di pagamento, in unica soluzione e in forma rateale, delle somme dovute a seguito di adesione al processo verbale di constatazione, delle rate diverse dalla prima, comporta la decadenza dal beneficio della rateizzazione e l’iscrizione a ruolo dei residui importi dovuti a titolo di imposta, interessi e sanzioni in misura piena.

Ne deriva che nessuna censura può essere espressa nei confronti della sentenza impugnata avendo la CTR rilevato, a causa dell’omesso versamento delle rate scadute, la decadenza dal beneficio della reteizzazione e, quindi, la legittima iscrizione a ruolo delle intere somme dovute, dedotti i versamenti già eseguiti.

3.2.Privo di pregio anche il secondo motivo di ricorso, in ragione dei principi espressi da questa Corte, secondo cui: “In tema di sanzioni amministrative per violazioni di norme fiscali, sussiste il potere del giudice tributario di dichiarare l’inapplicabilità delle sanzioni per errore sulla norma tributaria in caso di obiettive condizioni di incertezza sulla portata e sull’ambito di applicazione delle norme alle quali la violazione si riferisce, quando la disciplina normativa, della cui applicazione si tratti, contenga una pluralità di prescrizioni, il cui coordinamento appaia concettualmente difficoltoso per equivocità del loro contenuto, derivante da elementi positivi di confusione. L’onere di allegazione della ricorrenza di siffatti elementi di confusione, laddove esistenti, grava sul contribuente” ( Cass. n. 440 del 2015; Cass. n.4031 del 2012).

Nella specie, non emergono obiettive condizioni di incertezza sulla portata e sull’ambito di applicazione della norma, tenuto conto che il contribuente, avendo ottenuto il beneficio della rateizzazione, era tenuto al pagamento delle somme dovute nelle date stabilite, come concordato con l’Amministrazione finanziaria.

4. Il ricorso va, quindi, rigettato. Le spese di lite, tenuto conto del mancato rinvenimento di precedenti specifici di questa Corte con riferimento alla questione trattata, vanno compensate interamente tra le parti. Ai sensi dell’art. 13, comma 1- quater d.P.R. n. 115 del 2002, inserito dall’art. 1, comma 17, legge n. 228 del 2012, dichiara la sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte del soccombente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso, a norma del comma 1- bis dello stesso art. 13.

P.Q.M.

rigetta il ricorso e compensa le spese di lite. Ai sensi dell’art. 13, comma 1- quater d.P.R. n. 115 del 2002, inserito dall’art. 1, comma 17, legge n. 228 del 2012, dichiara la sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte del soccombente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso, a norma del comma 1- bis dello stesso art. 13.