CORTE DI CASSAZIONE – Ordinanza 25 settembre 2019, n. 23890 – La motivazione è solo apparente, e la sentenza è nulla perché affetta da “error in procedendo” quando, benché graficamente esistente, non renda tuttavia percepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioni obbiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprio convincimento

Accertamento – Rettifica reddito societario – Recupo costi non di competenza, costi non inerenti e Iva

Ritenuto che

L’Agenzia delle Entrate rettificava il reddito della società G.M. Rappresentanze srl per l’anno 2004, con sede in Quarona (VC) recuperando costi non di competenza, costi non inerenti e l’Iva relativa alle suddette fatture.

La società impugnava l’avviso di accertamento e la CTP di Vercelli accoglieva il ricorso; l’ufficio proponeva appello che veniva accolto dalla CTR del Piemonte, che confermava l’accertamento.

Contro quest’ultima sentenza ricorre la società sulla base di tre motivi, dopo avere evidenziato anomalie nel contraddittorio precedente l’avviso, asserendo che l’accertamento era nato sulla base di addotte violazioni degli studi di settore e solo dopo le giustificazioni offerte dal contribuente era divenuto un accertamento meramente contabile; inoltre eccepiva di avere già evidenziato in contraddittorio che i costi in questione erano stati dedotti nel 2003, e non nell’anno oggetto di accertamento (2004), e di averne dimostrato l’inerenza. Sarebbe quindi mancata la premessa logica della rettifica.

Resiste l’ufficio con controricorso.

Il contribuente ha depositato memoria del 26.4.2019.

Considerato che

Con il primo motivo il contribuente deduce violazione dell’art. 360 n. 5 c.p.c. per contraddittorietà della motivazione ed incoerenza tra motivazione e dispositivo.

La sentenza nella parte motiva ha dichiarato non accoglibile l’appello, con argomentazioni che lasciavano intendere che appellante fosse il contribuente, laddove appellante era l’ufficio, salvo accogliere l’appello in dispositivo.

Il motivo è infondato.

E’ vero che la contraddizione denunciata nel motivo sussiste, ma il senso della decisione, nonostante ciò, è chiaro: il contribuente non ha dimostrato la correttezza contabile ed inerenza delle spese e quindi l’accertamento (e l’appello dell’ufficio) sono fondati. Il fatto che nella parte motiva si affermi “non è accoglibile l’appello con conferma della decisione di primo grado” appare più frutto di un errore materiale o di impostazione della frase, che era a sfavore del contribuente. Tutta la stringata motivazione, in realtà, è in linea con il dispositivo, nel senso che il contribuente non ha dimostrato la sua tesi.

Con il secondo motivo deduce omesso esame di un punto decisivo della controversia allegato dalle parti. In subordine, radicalmente omessa motivazione su di esso (art. 360 n. 5 c.p.c. e 360 n. 4 c.p.c. in relazione con gli artt. 111, già primo, poi sesto comma, Cost., e con gli artt 132, primo comma, n. 4 c.p.c. e 118 disp att c.p.c. Travisamento dei fatti e degli atti. Violazione e falsa applicazione di legge (art 360 comma 1 n. 3 c.p.c. dell’art. 42 dpr 633 del 1973 e dell’art. 109 tuir n. 917/86).

La CTR ha errato laddove, pur riconoscendo che il contribuente aveva presentato i mastrini delle fatture da ricevere, non ha poi riconosciuto i costi – rappresentati da provvigioni passive da corrispondere agli agenti della società – in quanto non avevano riscontro nel bilancio e nelle dichiarazioni 760. Il bilancio di esercizio infatti era redatto in forma semplificata. Inoltre la CTR ha errato laddove ha ritenuto che tali costi fossero stati dedotti nel 2004, mentre così non è avvenuto, e la stessa ha omesso di considerare questo aspetto che il contribuente afferma di avere evidenziato.

L’ufficio eccepisce al riguardo che la documentazione esibita dal contribuente consisteva in mere fotocopie e che il contribuente non si è avvalso della facoltà di chiedere una consulenza tecnica, per cui correttamente la CTR non ha tenuto conto della stessa. Quanto ai costi ritenuti non inerenti, eccepisce la mancanza di prova di inerenza.

Il motivo è fondato.

A fronte degli elementi evidenziati in esso, ed in particolare che il bilancio fosse redatto in forma semplificata, che i costi fossero effettivamente stati dedotti nel 2003 anziché nel 2004, e che quindi su questo la CTR abbia preso come valido un presupposto errato – dato che il contribuente indica di avere dedotto fin dal primo grado (pag. 6, 7 e 11 del ricorso) – l’essenza della motivazione consiste di una sola riga dal seguente contenuto: “il contribuente non ha documentato in completo alcuna delle due riprese”.

Ora, se il significato di tale sinteticissima frase si può comprendere, nel senso che, secondo la CTR, il contribuente non ha adempiuto all’onere probatorio a suo carico, dimostrando la fondatezza dei costi e la illegittimità delle riprese, resta il fatto che non è illustrato il percorso logico seguito per giungere a tale conclusione, ma si afferma semplicemente che il contribuente “non ha documentato” quanto dedotto.

Tale tecnica motivazionale si espone senz’altro al vizio dedotto di nullità della sentenza per motivazione apparente, ai sensi dell’ad 132 c.p.c., come già evidenziato da questa Corte, quanto meno nella sentenza a Sezioni Unite n. 22232 del 2016, in cui è stato affermato che la motivazione è solo apparente, e la sentenza è nulla perché affetta da “error in procedendo” quando, benché graficamente esistente, non renda tuttavia percepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioni obbiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprio convincimento.

Con il terzo motivo deduce violazione e falsa applicazione degli artt. 19 e 25 dpr 633 del 1972 (art. 360 n. 3 c.p.c.). Omessa valutazione di un punto decisivo della controversia allegato dalla parte ed omessa motivazione (art. 360 n. 5 e 360 n. 4 in relazione agli artt. 111, già comma 1 e poi comma 6, Cost., e con gli artt. 132, comma 1 n. 4 c.p.c. e 118 disp. att. c.p.c.).

Con riguardo all’Iva, la CTR ha legittimato la contestazione della detrazione perché relativa a costi non di competenza, per quanto ai sensi dell’art. 19 dpr 633 del 1972 la detrazione di imposta spetti al momento della registrazione del documento, indipendentemente dalla competenza.

Il motivo è fondato.

Quanto alla contestata detrazione dell’Iva, la sentenza tratta la questione in una frase, affermando “è di rilievo il controllo del mancato assoggettamento all’Iva per quei costi che la parte giustamente dichiara indeducibili e che pertanto non devono subire tale imposizione” che, francamente, appare piuttosto involuta.

Soprattutto, però, essa si espone ugualmente al vizio di omessa pronuncia perché, su questo punto, il contribuente aveva dedotto uno specifico argomento, e cioè quello per cui la detrazione dell’Iva spetta con la registrazione delle fatture, per cui la CTR avrebbe dovuto semplicemente esaminare se le fatture in relazione alle quali era stata effettuata la detrazione dell’Iva erano state registrate nell’anno in cui è avvenuta la detrazione stessa.

Su questo, obiettivamente la CTR non si è pronunciata, non ritrovandosi nulla nella suddetta motivazione che possa configurarsi come risposta, anche implicita, all’argomento dedotto.

Il secondo e terzo motivo devono, pertanto, essere accolti, con cassazione della sentenza impugnata e rinvio della causa alla CTR del Piemonte, in diversa composizione, anche per la pronuncia sulle spese del presente giudizio.

P.Q.M.

Accoglie il secondo e terzo motivo.

Cassa la sentenza impugnata e rinvia la causa alla CTR del Piemonte, in diversa composizione, anche per le spese del presente giudizio.

Rigetta il primo motivo.