CORTE DI CASSAZIONE – Ordinanza 28 aprile 2021, n. 11158 – In tema di di accertamento sintetico la prova documentale contraria ammessa per il contribuente non riguarda la sola disponibilità di redditi esenti o di redditi soggetti a ritenuta alla fonte a titolo d’imposta, ma anche l’entità di tali redditi e la durata del loro possesso, che costituiscono circostanze sintomatiche del fatto che la spesa contestata sia stata sostenuta proprio con redditi esenti o soggetti a ritenuta alla fonte a titolo d’imposta

Tributi – IRPEF – Accertamento sintetico – Redditometro – Indici di capacità contributiva – Prova documentale contraria del contribuente – Disponibilità di redditi esenti o soggetti a ritenuta alla fonte a titolo d’imposta, ma anche entità di tali redditi e durata del loro possesso. – Obbligo di contraddittorio endoprocedimentale – Esclusione

Ritenuto che

Con la sentenza in epigrafe, la CTR della Lombardia accoglieva l’appello del contribuente, A.C., avverso la sentenza della CTP di Bergamo, che aveva respinto il ricorso della contribuente avente ad oggetto l’avviso di accertamento, per l’anno 2007, con il quale l’Ufficio aveva rideterminato, con metodo sintetico, ai fini IRPEF e relative addizionali, un maggior reddito imponibile rispetto a quello dichiarato dal C.

Avverso la sentenza della CTR di cui in epigrafe, l’Agenzia delle entrate ha proposto ricorso per cassazione, affidato a due motivi di ricorso.

A.C. è rimasto intimato.

Considerato che

Col primo mezzo, la ricorrente deduce la violazione di legge (art. 38 d.P.R. 29/09/1973 n. 600, nella formulazione previgente alla novella introdotta dall’art. 22 de d.l. 31/05/2010 n. 78 conv. mod., I. 30/07/2010 n. 122) per non aver la CTR considerato che in tema di accertamento sintetico effettuato sulla base degli indici previsti dai decreti ministeriali del 10 settembre e del 19 novembre 1992, sussiste una presunzione legale, a favore dell’Amministrazione, delle spese correlate al possesso di un determinato bene che può essere superata solo attraverso la prova contraria, documentale, incombente sul contribuente. In particolare, la ricorrente censura la decisione dei secondi giudici nella parte in cui ha ritenuto che per l’accertamento sintetico valgono le stesse regole dell’accertamento mediante i cosiddetti studi di settore considerando che «stante la natura meramente presuntiva del redditometro, gli elementi di accertamento da esso derivanti dovevano essere corredati da ulteriori dati idonei a sostenere le risultanze…».

Il mezzo è fondato.

I principi di diritto richiamati dalla CTR riguardano un orientamento risalente (Sez. 5, 20/03/2009, n. 6813), poi abbandonato, dapprima non richiedendosi più la dimostrazione dell’impiego per gli acquisti effettuati, in quanto la disponibilità di redditi esenti o soggetti a ritenuta sarebbe idonea, da sola, a superare la presunzione dell’insufficienza del reddito dichiarato in relazione alle spese sostenute (cfr., Sez. 5, 19/03/2014, n. 6396 ); successivamente affermandosi che la prova documentale contraria ammessa per il contribuente non riguarda la sola disponibilità di redditi esenti o di redditi soggetti a ritenuta alla fonte a titolo d’imposta, ma anche l’entità di tali redditi e la durata del loro possesso, che costituiscono circostanze sintomatiche del fatto che la spesa contestata sia stata sostenuta proprio con redditi esenti o soggetti a ritenuta alla fonte a titolo d’imposta (Sez. 5, 26/11/2014, n. 25104; Sez. 5, 20/03/2009, n. 6813).

Tali ultimi principi riguardanti la prova documentale contraria ammessa per il contribuente, rappresentano diritto vivente e da essi si discosta alquanto il principio giuridico col quale si è regolata la CTR soprattutto in relazione alla ritenuta carenza di prova ulteriore rispetto ai cd. “indici”, di cui ai decreti ministeriali del 10 settembre e del 19 novembre 1992, a carico dell’amministrazione finanziaria (cfr., da ultimo, Sez. 5, Sentenza n. 21700 del 08/10/2020 secondo cui, nel contenzioso tributario conseguente ad accertamenti sintetici-induttivi mediante cd. redditometro, per la determinazione dell’obbligazione fiscale del soggetto passivo d’imposta costituisce principio a tutela della parità delle parti e del regolare contraddittorio processuale quello secondo cui all’inversione dell’onere della prova, che impone al contribuente l’allegazione di prove contrarie a dimostrazione dell’inesistenza del maggior reddito attribuito dall’Ufficio, deve seguire, ove a quell’onere abbia adempiuto, un esame analitico da parte dell’organo giudicante, che non può pertanto limitarsi a giudizi sommari, privi di ogni riferimento alla massa documentale entrata nel processo relativa agli indici di spesa).

Col secondo motivo di ricorso la ricorrente deduce la violazione di legge (art. 38 d.P.R. 29/09/1973 n. 600, nella formulazione previdente alla novella introdotta dall’art. 22 de d.l. 31/05/2010 n. 78 conv. mod., I. 30/07/2010 n. 122, art. 2728 cod. civ., art. 2697 cod. civ.) per non aver la CTR ritenuto la necessità di contraddittorio precontenzioso.

Anche tale mezzo è fondato.

In tema di diritti e garanzie del contribuente sottoposto a verifiche fiscali, l’Amministrazione finanziaria è gravata esclusivamente per i tributi “armonizzati” di un obbligo generale di contraddittorio endoprocedimentale, pena l’invalidità dell’atto, mentre, per quelli “non armonizzati”, non essendo rinvenibile, nella legislazione nazionale, una prescrizione generale, analoga a quella comunitaria, solo ove risulti specificamente sancito, come avviene per l’accertamento sintetico in virtù dell’art. 38, comma 7, del d.P.R. n. 600 del 1973, nella formulazione introdotta dall’art. 22, comma 1, del d.l. n. 78 del 2010, conv. in l. n. 122 del 2010, applicabile, però, solo dal periodo d’imposta 2009, per cui gli accertamenti relativi alle precedenti annualità sono legittimi anche senza l’instaurazione del contraddittorio endoprocedimentale (Sez. 5, 31/05/2016, n. 11283; Sez. U. 9/12/2015, n. 24823; in senso conforme, ex multis, Sez. 5, 4/10/2017, n. 23140; 16/02/2018, n. 3900).

Nel caso in esame, trattandosi di accertamento relativo all’anno d’imposta 2007, ai fini della validità dell’atto impositivo non era necessario che l’Amministrazione Finanziaria instaurasse un contraddittorio preventivo con il contribuente. In conclusione, il ricorso va accolto e la sentenza impugnata va cassata con rinvio alla CTR della Lombardia, in diversa composizione, perché proceda ad un nuovo esame della controversia alla luce dei principi innanzi esposti. La CTR in sede di rinvio è tenuta a provvedere anche in ordine alle spese del presente giudizio di legittimità.

P.Q.M.

Accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla CTR della Lombardia, in diversa composizione, cui demanda di provvedere anche in ordine alle spese del presente giudizio di legittimità.