CORTE DI CASSAZIONE – Ordinanza 28 ottobre 2021, n. 30555 – In tema di IVA, il diritto alla detrazione deve essere riconosciuto anche nel caso di violazione di requisiti formali di cui agli artt. 18 e 22 della direttiva n. 77/388/CEE (cd. sesta direttiva) – quali la mancata redazione delle dichiarazioni periodiche o di quella annuale, ovvero l’omessa tenuta del registro IVA acquisti – qualora il contribuente dimostri, mediante fatture o altra idonea documentazione contabile, il rispetto dei requisiti sostanziali di cui all’art. 17 della citata direttiva

Tributi – IVA – Omessa presentazione dichiarazione annuale – Diritto alla detrazione – Legittimità

Rilevato che

1. L’Agenzia delle entrate propone ricorso per cassazione, affidato a due motivi, avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Calabria che ha rigettato il suo appello avverso la sentenza della Commissione tributaria provinciale di Cosenza, che aveva accolto il ricorso del contribuente S.D.P. contro l’avviso d’accertamento in materia di Iva di cui all’anno d’imposta 2006, che, per quanto qui interessa, aveva negato il diritto dello stesso contribuente alla detrazione, in mancanza della presentazione della dichiarazione annuale.

Il contribuente resiste con controricorso.

La proposta del relatore è stata comunicata, unitamente al decreto di fissazione dell’adunanza camerale, ai sensi dell’articolo 380-bis cod. proc. civ., alle parti.

Considerato che

1. Con il primo motivo l’Ufficio ricorrente, ai sensi dell’art. 360, primo comma, num. 3, cod. proc. civ., censura la sentenza impugnata per violazione e falsa applicazione degli artt. 19 e 55 d.P.R. n. 633 del 1972, per avere la CTR erroneamente ritenuto che la detrazione dell’Iva fosse possibile sebbene il contribuente avesse omesso non solo la dichiarazione annuale, ma anche quelle periodiche, e non avesse risposto «adeguatamente» al questionario con il quale gli si richiedeva di presentare la documentazione contabile relativa all’anno d’imposta 2006.

2. Con il secondo motivo l’Ufficio ricorrente, ai sensi dell’art. 360, primo comma, num. 4, cod. proc. civ., censura la sentenza impugnata per omessa pronuncia, in ordine all’eccezione della stessa Amministrazione relativa alla mancata presentazione, da parte del contribuente, anche delle dichiarazioni Iva periodiche.

2.1. E’ opportuno trattare anticipatamente il secondo motivo per la sua potenzialità assorbente rispetto al primo.

Il motivo è infondato, poiché la questione relativa all’asserita mancata presentazione delle dichiarazioni periodiche ed alla rilevanza impeditiva di tale eventuale omissione è stata implicitamente rigettata dalla CTR, che ha rigettato l’appello erariale, che verteva anche su tale motivo, ritenendo la sussistenza sostanziale del diritto alla detrazione, a prescindere dalla violazione di obblighi formali gravanti sul contribuente. La CTR, quindi, ha implicitamente, ma necessariamente, escluso che la violazione degli obblighi dichiarativi, fossero pure periodici, da parte del contribuente, potesse impedire l’esercizio del diritto alla detrazione, accertato nella sostanza.

Pertanto, l’eccezione di cui al secondo motivo di ricorso è stata implicitamente, ma necessariamente, rigettata dalla CTR, senza che possa quindi configurarsi la pretesa omissione di pronuncia.

Infatti, non ricorre il vizio di mancata pronuncia su una eccezione di merito sollevata in appello qualora essa, anche se non espressamente esaminata, risulti incompatibile con la statuizione di accoglimento della pretesa dell’attore, deponendo per l’implicita pronunzia di rigetto dell’eccezione medesima, sicché il relativo mancato esame può farsi valere non già quale omessa pronunzia, e, dunque, violazione di una norma sul procedimento (art. 112 c.p.c.), bensì come violazione di legge e difetto di motivazione, in modo da portare il controllo di legittimità sulla conformità a legge della decisione implicita e sulla decisività del punto non preso in considerazione (Cass. Sez. 3 – , Ordinanza n. 24953 del 06/11/2020).

2.2. Il primo motivo è infondato.

Infatti, come questa Corte ha già avuto modo di precisare con riferimento sia alla dichiarazione Iva annuale che a quelle periodiche, « In tema di IVA, il diritto alla detrazione deve essere riconosciuto anche nel caso di violazione di requisiti formali di cui agli artt. 18 e 22 della direttiva n. 77/388/CEE (cd. sesta direttiva) – quali la mancata redazione delle dichiarazioni periodiche o di quella annuale, ovvero l’omessa tenuta del registro IVA acquisti – qualora il contribuente dimostri, mediante fatture o altra idonea documentazione contabile, il rispetto dei requisiti sostanziali di cui all’art. 17 della citata direttiva, purché detto diritto venga esercitato entro il termine previsto per la presentazione della dichiarazione relativa al secondo anno successivo a quello nel quale è sorto ai sensi dell’art. 8, comma 3, del d.P.R. n. 322 del 1998» (Cass. Sez. 5 – , Ordinanza n. 19938 del 27/07/2018).

Va premesso che, nel caso di specie, nel ricorso non viene specificamente contestata la violazione di tale ultimo termine per l’esercizio del diritto alla detrazione (non potendosi interpretare in tal senso il generico riferimento alla risoluzione n. 74/E del 2007, invocata nell’atto con riferimento all’omessa o tardiva presentazione della dichiarazione annuale) e, comunque, non viene dedotto che la relativa eccezione sia stata già sollevata e riproposta specificamente dall’Ufficio nei giudizi di merito.

Tanto premesso, la citata pronuncia di questa Corte (Cass. Sez. 5 – , Ordinanza n. 19938 del 27/07/2018, in motivazione) costituisce un’espressa conferma dell’orientamento già espresso da Cass. Sez. U, Sentenza n. 17757 del 08/09/2016, secondo cui « La neutralità dell’imposizione armonizzata sul valore aggiunto comporta che, pur in mancanza di dichiarazione annuale per il periodo di maturazione, l’eccedenza d’imposta, che risulti da dichiarazioni periodiche e regolari versamenti per un anno e sia dedotta entro il termine previsto per la presentazione della dichiarazione relativa al secondo anno successivo a quello in cui il diritto è sorto, va riconosciuta dal giudice tributario se il contribuente abbia rispettato tutti i requisiti sostanziali per la detrazione, sicché, in tal caso, nel giudizio d’impugnazione della cartella emessa dal fisco a seguito di controllo formale automatizzato non può essere negato il diritto alla detrazione se sia dimostrato in concreto, ovvero non sia controverso, che si tratti di acquisti compiuti da un soggetto passivo d’imposta, assoggettati ad IVA e finalizzati ad operazioni imponibili.».

Quest’ultimo arresto è stato, a sua volta, citato ed applicato dalla sentenza qui impugnata.

La CTR, premesso pertanto l’accertamento in fatto in ordine alla sussistenza di tutti i requisiti sostanziali relativi alla detraibilità, non si è discostata, in ordine all’interpretazione delle norme di cui al primo motivo di ricorso, dai principi giurisprudenziali appena richiamati.

Solo per completezza, giova precisare che nel primo motivo di ricorso la ricorrente Agenzia non ha puntualmente censurato altresì l’eventuale violazione dell’art. 52, quinto comma, d.P.R. n. 633 del 1972, in ordine all’ ipotetica inutilizzabilità, in sede processuale, di documenti, in ordine al diritto di detrarre l’Iva, non già prodotti dal contribuente con la risposta al questionario con il quale gli si richiedeva, in sede amministrativa, documentazione contabile relativo all’ anno d’imposta 2006.

Non è infatti sufficiente, a tal fine, il generico richiamo all’assunto inadempimento del contribuente, contenuto nel corpo del motivo e non posto in specifica ed argomentata relazione con i presupposti normativi dello stesso e con gli effetti puntuali della sua inadempienza. E comunque, la censura, ove pure la si volesse ritenere formulata, sarebbe inammissibile, per la sua genericità assoluta, non indicando puntualmente né quali siano i documenti che non sarebbero stati prodotti in sede amministrativa ma solo in sede giudiziaria (non potendo rimettersi tale accertamento ad un raffronto demandato al giudice di legittimità); né quali sarebbero le effettive carenze probatorie derivanti dalla documentazione prodotta in sede di risposta al questionario, definita genericamente “non adeguata”.

Infine, fermo quanto premesso, va ricordato che comunque l’art. 52, quinto comma, del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, a cui rinvia l’art. 33 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, ha carattere eccezionale e deve essere interpretato alla luce degli artt. 24 e 53 Cost., in modo da non comprimere il diritto alla difesa e da non obbligare il contribuente a pagamenti non dovuti (Cass. Sez. 6 – 5, Ordinanza n. 27069 del 27/12/2016).

Pertanto, l’omessa esibizione da parte del contribuente dei documenti in sede amministrativa determina l’inutilizzabilità della successiva produzione in sede contenziosa, prevista dall’art. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973, solo in presenza dello specifico presupposto, la cui prova incombe sull’Amministrazione, costituito dall’invito specifico e puntuale all’esibizione, accompagnato dall’avvertimento circa le conseguenze della sua mancata ottemperanza (Cass. Sez. 5 – , Ordinanza n. 7011 del 21/03/2018). Nel corpo del motivo la ricorrente non ha dedotto la ricorrenza di tali presupposti, rilevanti ai fini dell’ammissibilità e della fondatezza della censura in questione.

3. Le spese seguono la soccombenza.

Rilevato che risulta soccombente una parte ammessa alla prenotazione a debito del contributo unificato, per essere amministrazione pubblica difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, non si applica l’art. 13 comma 1- quater, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso e condanna la ricorrente al pagamento, in favore del controricorrente, delle spese del giudizio di legittimità, che liquida in Euro 4.100,00 per compensi, oltre alle spese forfettarie nella misura del 15 per cento, agli esborsi liquidati in Euro 200,00 , ed agli accessori di legge.