CORTE DI CASSAZIONE – Ordinanza 29 gennaio 2020, n. 1980 – Nell’accertamento con il “redditometro” l’Amministrazione è esonerata da qualunque ulteriore prova rispetto ai fattori-indice ed il contribuente è onerato della prova in merito a circostanze sintomatiche del fatto che ciò sia accaduto o sia potuto accadere

Tributi – Accertamento sintetico – Ricostruzione presuntiva del reddito – Prova contraria del contribuente – Requisiti

Rilevato che

Con la sentenza in epigrafe, la CTR dell’Emilia Romagna ha rigettato l’appello di G.P. proposto avverso la sentenza della Commissione tributaria provinciale di Modena, che aveva rigettato, a sua volta, il ricorso del contribuente, avverso l’avviso di accertamento con il quale l’Ufficio aveva determinato, con metodo sintetico, per l’anno 2005, ai fini IRPEF e relative addizionali, un maggior reddito imponibile rispetto a quello dichiarato.

Avverso la sentenza della CTR, il contribuente ha proposto ricorso per cassazione, affidato a cinque motivi, così rubricati: «Motivo n. 1 – Art. 360 punto 4, c. p. c. – nullità della sentenza impugnata. Motivo n. 2 – Art. 360, punto 3, c. p. c. – violazione dell’art. 53 Cost. in relazione alla capacità contributiva, dell’art. 38, comma 5, del d.p.r. n. 600 del 1973 e del DM 10/9/1992 oltre alla violazione dell’art. 97 Cost. e dell’art. 16 del d.p.r. 3/1957 (Testo Unico delle disposizioni concernenti lo statuto degli impiegati civili dello Stato) nell’avere disatteso i chiarimenti forniti dalla Circolare Ministeriale 49/E del 9 agosto 2007 (cd. redditometro). Motivo n. 3 – Art. 360, punto 3, c. p. c.- violazione dell’articolo 97 Cost. (buon andamento ed imparzialità) e dell’art. 1 della legge 241/1990 (imparzialità pubblicità e trasparenza). Motivo n. 4 – Art. 360, punto 3, cod. proc. civ.- violazione dell’articolo 38 del d.p.r. n. 600 del 1973 e del DM 10/9/1992 oltre alla violazione del potere dovere disciplinare gerarchico ex art. 97 Cost. e dell’art. 16 del d.p.r. 3/1957 (Testo Unico delle disposizioni concernenti lo statuto degli impiegati civili dello Stato nell’avere disatteso i chiarimenti forniti dalla Circolare Ministeriale 49/E del 9 agosto 2007 (cd. redditometro). Motivo n. 5 – Art. 360, punto 3, cod. proc. civ.- violazione dell’articolo 53 Cost, in relazione all’ art. 38 del d.p.r. n. 600 del 1973 e del DM 10/9/1992».

L’Amministrazione finanziaria non si è costituita.

Considerato che

1. Preliminarmente, in mancanza della costituzione dell’Agenzia delle entrate, va dato atto della tempestività del ricorso per cassazione proposto nel termine di un anno previsto dall’art. 327 cod. proc. civ., nel testo, applicabile ratione temporis, anteriore alle modifiche introdotte dalla i. n. 69 del 2009. Risulta dagli atti che il giudizio è stato instaurato prima del 4 luglio 2009 (termine dal quale opera la modifica dei termine lungo di impugnazione come introdotto dall’articolo 46, comma 17, della legge 18/06/2009 n. 69); risulta, altresì, che la sentenza della CTR qui gravata è stata pubblicata il 24/07/2014 e non notificata, sicchè la notifica del ricorso in cassazione avvenuta a mani di funzionario dell’amministrazione erariale in data 11/03/2015 risulta tempestiva, tenuto conto che il termine annuale, ex art. 327 cod. proc. civ., opera ex nominatione dierum e si proroga di 46 giorni.

2. Il ricorso non è fondato e deve essere rigettato.

3. La CTR, sul presupposto che «(…) il DM 10/9/1992 fa presumere il possesso del reddito nell’entità indicata, con presunzioni che hanno natura relativa e non assoluta» e che «Il contribuente ha facoltà di fornire prova contraria per dimostrare che la determinazione del reddito derivante dall’applicazione del redditometro non corrisponde alla realtà dell’accertamento sintetico basato su indici di capacità contributiva (…)» (v. sentenza pagina 2), ha ritenuto che, in base ad alcuni elementi dedotti dal contribuente di particolare significatività che avvaloravano i coefficienti prestabiliti dalla legge – quali la capacità reddituale della convivente e quindi la promiscuità di utilizzo delle disponibilità finanziarie di conviventi e di familiari – la cifra di euro 51.662,00 era sufficientemente congrua a definire il reddito, così come già ritenuto con la sentenza di prime cure.

4. Prima di esaminare i motivi di ricorso, appare opportuno richiamare gli esiti della giurisprudenza di questa Corte in materia di accertamento sintetico e, segnatamente, delle regole di riparto dell’onere probatorio che riguardano tale modalità di accertamento.

4.1. E’ stato affermato il principio secondo cui la disciplina del “redditometro” introduce una presunzione legale relativa, imponendo la stessa legge di ritenere conseguente al fatto (certo) della disponibilità di alcuni beni «l’esistenza di una “capacità contributiva”, sicché il giudice tributario, una volta accertata l’effettività fattuale degli specifici “elementi indicatori di capacità contributiva” esposti dall’Ufficio, non ha il potere di privarli del valore presuntivo connesso dal legislatore alla loro disponibilità, ma può soltanto valutare la prova che il contribuente offra in ordine alla provenienza non reddituale (e, quindi, non imponibile perché già sottoposta ad imposta o perché esente) delle somme necessarie per mantenere il possesso di tali beni» (cfr. Sez. 6- 5, Ordinanza n. 17487 del 01/09/2016, Rv. 640989-01; n. 21335 del 2015, Rv. 637006-01, n. 930 del 2016, Rv. 638706-01). In tal senso è stato soggiunto che, benchè l’esistenza dei fattori-indice della capacità contributiva, resta individuata nei decreti, sicchè l’Amministrazione è esonerata da qualunque ulteriore prova rispetto ad essi, ciò non impedisce al contribuente di dimostrare, attraverso idonea documentazione, che il maggior reddito determinato o determinabile sinteticamente è costituito in tutto o in parte da redditi esenti o da redditi soggetti a ritenute alla fonte a titolo di imposta e, più in generale, che il reddito presunto non esiste o esiste in misura inferiore (cfr. Sez. 5, Sentenza n. 21142 del 19/10/2016, Rv. 641453-01; n. 16912 del 2016, Rv. 640968- 01).

4.2. Questa Corte di Cassazione ha chiarito, altresì, i confini della prova contraria offerta dai contribuente per opporsi alla ricostruzione presuntiva del reddito operata dall’Amministrazione finanziaria, precisando che non è sufficiente dimostrare la mera disponibilità di ulteriori redditi o il semplice transito della disponibilità economica, in quanto, pur non essendo esplicitamente richiesta la prova che detti ulteriori redditi siano stati utilizzati per coprire le spese contestate, si ritiene che il contribuente «sia onerato della prova in merito a circostanze sintomatiche del fatto che ciò sia accaduto o sia potuto accadere» (cfr. Sez. 6- 5, Ordinanza n. 12889 del 2018; n. 12207 del 2017; n. 1332 del 2016; n. 22944 del 2015; n. 14885 del 2015).

4.4. Quanto ai redditi dei terzi che contribuiscono a formare il reddito del contribuente, proprio perché nell’accertamento dei redditi con metodo sintetico, la disponibilità di beni-indice integra una presunzione legale di capacità contributiva, gravando sul contribuente di provare la fonte non reddituale delle somme giustificative, la giurisprudenza di questa Corte ha ritenuto che la sintesi reddituale e la prova contraria devono essere esercitate in concreto, anche riguardo a qualificati vincoli familiari (sui quali, cfr. Sez. 6-5 n. 17202 del 2006, Rv. 592319; Sez. 6-5, Ordinanza n. 6195 del 14/03/2018, Rv. 647326-01). e a rapporti societari (sui quali, cfr. Sez. 5, n. 12448 del 2011, Rv. 618423-01).

5. Venendo, dunque, all’esame dei motivi, non sussiste la dedotta nullità per motivazione apparente considerato che la motivazione della Commissione regionale consente senz’altro di individuare la sua “ratio decidendi”, in quanto enuncia, in maniera obiettivamente adeguata, seppur sintetica, le ragioni che, sia sul piano logico che  su quello giuridico, hanno portato al rigetto dell’appello del contribuente.

6. Nella specie, come ogni verifica che riguarda il metodo inferenziale, il giudice di secondo grado, era tenuto (liberamente) a valutare tanto l’applicabilità dei parametri al caso concreto, da dimostrarsi dall’ente impositore, quanto la controprova offerta dal contribuente, non limitata dalle eccezioni sollevate nella fase del procedimento amministrativo. La CTR ha, dunque, ritenuto che gli elementi addotti dal contribuente, anziché scalfire i parametri di capacità contributiva, li ha avvalorati, considerato soprattutto la redditività del convivente e, quindi, dell’intero nucleo familiare incidenti sul reddito complessivo.

7. Il secondo motivo ed il quarto sono infondati. Posto che, in base ai principi su esposti, il giudice di secondo grado era tenuto (liberamente) a valutare tanto l’applicabilità degli standards al caso concreto quanto la controprova offerta dal contribuente, la sentenza impugnata ha fatto retta applicazione dei presupposti legali del ragionamento inferenziale, argomentato sul come la prova contraria fosse inidonea a scalfire la legittimità dell’accertamento.

8. Quanto alla conformità dell’accertamento sintetico ai principi costituzionali (quinto e terzo motivo di gravame), si ribadisce che il costante indirizzo di questa Corte – secondo cui l’art. 38 cit., nella formulazione vigente all’epoca degli accertamenti (anno 2005), prevedeva la possibilità dell’emanazione di decreti ministeriali volti a disciplinare la valutazione, in concreto, dei beni del contribuente, nel momento in cui l’Ufficio esaminava la sua dichiarazione per verificarne l’attendibilità, con riferimento alla capacità contributiva – ritiene che detti decreti assolvono ad una funzione meramente accertativa e probatoria, senza avere natura sostanziale, poiché non contengono norme per la determinazione del reddito (Sez. 5, Sentenza n. 9539 del 19/04/2013, Rv. 626412-01), il che esclude, in sé, l’ipotizzata lesione degli artt. 53 e 97 Cost., in quanto «l’accertamento del reddito con metodo sintetico non impedisce al contribuente di dimostrare, attraverso idonea documentazione, oltre che il maggior reddito determinato o determinabile sinteticamente è costituito in tutto o in parte da redditi esenti o da redditi soggetti a ritenuta alla fonte a titolo di imposta, anche che, più in generale, il reddito presunto non esiste o esiste in misura inferiore» (cfr. Sez. 5, n. 20588 del 2005, riportata da Sez. 5, Sentenza 24 aprile 2018, n. 10037).

9. Sull’idoneità dei redditi del coniuge ad influire sulla capacità reddituale del P., i principi di diritto su riportati secondo cui la presunzione legale di capacità contributiva, ove il contribuente non dimostri che la concreta posizione dei terzi (come il coniuge o il convivente) abbia interferito concretamente ad integrare il reddito oggetto di accertamento, non sembrano violati dalla CTR che, sempre in relazione ai presupposti legali che regolano il ragionamento inferenziale, ha ritenuto anche in parte qua ininfluente tale apporto.

10. Il ricorso va dunque integralmente rigettato.

11. Nulla si provvede in ordine alle spese in quanto l’Agenzia delle entrate non ha svolto attività difensiva.

10. Ai sensi dell’art. 13, comma quater, del d.P.R. n. 115 del 2002, si dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento da parte del ricorrente dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso.

Ai sensi dell’art. 13, comma quater, del d.P.R. n. 115 del 2002, dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento da parte del ricorrente dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso, se dovuto.