CORTE DI CASSAZIONE – Ordinanza 30 dicembre 2019, n. 34705 – Inefficacia ai fini IVA la definizione automatica ex art. 9, Legge n. 289 del 2002

Tributi – Condoni – Definizione automatica ex art. 9, Legge n. 289 del 2002 – Inefficacia ai fini IVA

Rilevato che

1. L’Agenzia delle Entrate, a seguito di processo verbale di constatazione notificato alla I.F.A. s.r.l. il 14 maggio 2001, ha notificato, il 2 gennaio 2006, alla medesima società avviso, in materia di Irpeg, Iva ed Irap, relativamente all’anno d’imposta 2000, con il quale, ai sensi degli artt. 39 e 41-bis d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 e 54 del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, ha accertato maggiori ricavi e minori costi, determinando le maggiori imposte, oltre interessi e sanzioni.

2. La contribuente, per quanto qui interessa, ha proposto ricorso avverso l’accertamento, eccependo preliminarmente che l’Ufficio non avrebbe potuto accertare l’annualità in questione, avendo essa aderito, per gli anni d’imposta 1997-2001, alla definizione automatica di cui all’art. 9 legge 27 dicembre 2002, n. 289.

Nel merito, la contribuente ha inoltre contestato le pretese impositive erariali.

L’adita Commissione tributaria provinciale di Siracusa ha rigettato il ricorso.

3. Proposto appello dallo stesso contribuente, la Commissione tributaria regionale della Sicilia-sezione staccata di Siracusa, con la sentenza n. 395/16/16, depositata in data 1 febbraio 2016, lo ha accolto, rilevando che:

– anche per l’anno accertato la contribuente aveva aderito alla definizione automatica di cui al predetto art. 9 legge n. 289 del 2002, effettuando i versamenti dovuti;

– l’Amministrazione, con il processo verbale di constatazione dal quale era scaturito l’avviso controverso, aveva contestato al contribuente rilievi, relativi all’esercizio ancora in corso, prima che scadesse il termine per la relativa dichiarazione. Pertanto, come ritenuto dalla citata pronuncia di legittimità (Cass. 27/07/2012, n. 13419), lo stesso processo verbale non era ostativo all’operatività del c.d. “condono automatico” di cui all’art. 9 legge n. 289 del 2002.

4. Avverso la sentenza d’appello propone ricorso per cassazione, affidato a cinque motivi, l’Agenzia delle Entrate.

5. Il contribuente è rimasto intimato.

Considerato che

1. Con il primo motivo, formulato ai sensi dell’art. 360, primo comma, num. 3, cod. proc. civ., la ricorrente denuncia la violazione e la falsa applicazione degli artt. 9 e 15 legge n. 289 del 2002, in combinato disposto con gli artt. 39 e 41 -bis d.P.R. n. 600 del 1973, per avere il giudice a quo, nella sentenza impugnata, ritenuto che non ostassero alla definizione automatica ex art. 9 precitato, e quindi alla preclusione dell’accertamento, la notifica del processo verbale di constatazione de quo (e la mancata definizione di quest’ultimo ai sensi del predetto art. 15), poiché avvenuta prima della scadenza del termine per effettuare la relativa dichiarazione dei redditi, atteso che l’accertamento induttivo praticato era giustificato dalla complessiva inattendibilità della contabilità della contribuente e quindi prescindeva, a priori, dall’esito della successiva dichiarazione.

2. Con il secondo motivo, formulato ai sensi dell’art. 360, primo comma, num. 3, cod. proc. civ., la ricorrente denuncia la violazione e la falsa applicazione degli artt. 9 e 15 legge n. 289 del 2002, in combinato disposto con gli artt. 39 e 41-bis d.P.R. n. 600 del 1973, per avere il giudice a quo, nella sentenza impugnata, ritenuto che non ostasse alla definizione automatica, e quindi alla preclusione dell’accertamento, la notifica del processo verbale di constatazione con esito positivo de quo.

3. Con il terzo motivo, formulato ai sensi dell’art. 360, primo comma, num. 4, cod. proc. civ., la ricorrente denuncia la violazione dell’art. 112 cod. proc. civ., per non essersi il giudice a quo, nella sentenza impugnata, pronunciato sull’eccezione erariale di novità dell’eccezione con la quale la contribuente, in appello, ha rilevato l’efficacia della preclusione, in conseguenza della notifica del processo verbale prima della scadenza del termine per la dichiarazione dei redditi.

4. Con il quarto motivo, formulato ai sensi dell’art. 360, primo comma, num. 4, cod. proc. civ., la ricorrente denuncia, in via subordinata, la violazione dei principi generali in materia di processo tributario, come giudizio di impugnazione-merito, per non avere il giudice a quo, nella sentenza impugnata, provveduto comunque a determinare il quantum della pretesa tributaria;

5. Con il quinto motivo, formulato ai sensi dell’art. 360, primo comma, num. 3, cod. proc. civ., la ricorrente denuncia, in via subordinata, la violazione e la falsa applicazione degli artt. 9 e 15 della legge n. 289 del 2002, in relazione ai principi dell’ordinamento eurounitario, che precludono, in materia di Iva, la rinuncia generale ed indiscriminata dello Stato all’accertamento delle operazioni imponibili in un dato periodo d’imposta.

6. E’ opportuno anticipare – per la sua potenziale capacità di assorbimento, in materia d’Iva, degli altri motivi – il quinto motivo, che è fondato e va accolto.

Infatti, questa Corte ha già avuto modo di rilevare, finanche d’ufficio, che, in relazione all’IVA, formante oggetto anche dell’accertamento qui impugnato, l’applicabilità del condono, almeno con riferimento alle fattispecie contemplate dagli art. 8, 9, 9-bis e 12 della legge n. 289 del 2002, è esclusa, in conformità a Corte giust. 17 luglio 2008, causa C- 132/06, secondo cui la Repubblica italiana, avendo previsto, agli art. 8 e 9 legge n. 289 del 2002, una rinuncia generale e indiscriminata all’accertamento delle operazioni imponibili effettuate nel corso di una serie di periodi di imposta, è venuta meno agli obblighi ad essa incombenti, ai sensi degli art. 2 e 22 della sesta direttiva del Consiglio del 17 maggio 1977, n. 77/388/Cee, nonché ai sensi dell’art. 10 Trattato Cee (Cass. 3/5/2016, n. 8762, in motivazione. Cfr. altresì Cass. 07/02/2013, n. 2915, in ordine alla disapplicazione dell’art. 9 legge n. 289 del 2002).

La sentenza impugnata che ha ritenuto precluso, anche in materia d’Iva, l’accertamento dal condono fiscale ex art.9 della legge n. 289 del 2002, non è in linea con i principi dì diritto appena richiamati. Pertanto, in accoglimento del quinto motivo di ricorso, va cassata, in relazione al capo riguardante l’accertamento in materia d’Iva, la sentenza impugnata, con conseguente rinvio al giudice a quo, essendo rimaste assorbite le ulteriori eccezioni, sollevate con il ricorso introduttivo e reiterate dalla contribuente, soccombente in primo grado, in appello.

7. Riguardo invece all’accertamento in materia di imposte dirette, i primi tre motivi di ricorso vanno trattati congiuntamente per la loro connessione.

Invero, deve premettersi che non sussiste il vizio processuale di cui al terzo motivo, che è quindi infondato, atteso che, come risulta dalla stessa sentenza impugnata, sin dal ricorso di primo grado la contribuente aveva censurato la legittimità dell’accertamento in ragione del medesimo fatto impeditivo della pretesa erariale – costituito dall’assunto perfezionamento della definizione automatica di cui all’art.9 legge n. 289 del 2002 – dedotto in appello, per cui la relativa questione non poteva considerarsi nuova nel giudizio di secondo grado.

7.1. Sono pure infondati i primi due motivi, con i quali l’Ufficio assume che la notifica del processo verbale di constatazione de quo era preclusiva della definizione automatica invocata dalla contribuente e, pertanto, non poteva inibire il potere accertativo esercitato con l’atto impositivo sub iudice.

Infatti, l’art. 9 («Definizione automatica per gli anni pregressi») legge n. 289 del 2002 prevede:

– al comma 1 che: «I contribuenti, al fine di beneficiare delle disposizioni di cui al presente articolo, presentano una dichiarazione con le modalità previste dall’articolo 8, commi 3 e 4, concernente, a pena di nullità, tutti i periodi d’imposta per i quali i termini per la presentazione delle relative dichiarazioni sono scaduti entro il 31 ottobre 2002, chiedendo la definizione automatica per tutte le imposte di cui al comma 2, lett. a), nonché, anche separatamente, per l’imposta sul valore aggiunto»;

– al comma 14 che: «le disposizioni del presente articolo non si applicano qualora: a) alla data di entrata in vigore della presente legge, sia stato notificato processo verbale di constatazione con esito positivo, ovvero avviso di accertamento ai fini delle imposte sui redditi, dell’imposta sul valore aggiunto ovvero dell’imposta regionale sulle attività produttive, nonché invito al contraddittorio di cui al d.lgs. 19 giugno 1997, n. 218, art. 5 relativamente ai quali non è stata perfezionata la definizione ai sensi degli articoli 15 e 16 della presente legge; …»;

– al successivo comma 15 che: «Le preclusioni di cui al comma 14. lett. a) e b) si applicano con esclusivo riferimento ai periodi d’imposta ai quali si riferiscono gli atti e i procedimenti ivi indicati»;

– al comma 10 che: « Il perfezionamento della procedura prevista dal presente articolo comporta:

a) la preclusione, nei confronti del dichiarante e dei soggetti coobbligati, di ogni accertamento tributario;».

Per quanto qui interessa, poi, il successivo art. 15 («Definizione degli accertamenti, degli atti di contestazione, degli avvisi di irrogazione delle sanzioni, degli inviti al contraddittorio e dei processi verbali di constatazione») legge n. 289 del 2002 prevede, al comma 1, che « i processi verbali di constatazione relativamente ai quali, alla data di entrata in vigore della presente legge, non è stato notificato avviso di accertamento ovvero ricevuto invito al contraddittorio, possono essere definiti secondo le modalità previste dal presente articolo».

A fronte di tale quadro normativo, la sentenza impugnata ha negato che la mancata definizione ex art. 15 de! processo verbale in questione potesse impedire, rispetto all’anno d’imposta accertato, l’efficacia della definizione automatica ex art. 9 e la conseguente inibizione del potere accertativo dell’Amministrazione, in quanto la notifica del medesimo processo verbale aveva preceduto la scadenza del termine per effettuare la relativa dichiarazione dei redditi.

Richiamando una precedente pronuncia emessa da questa Corte in fattispecie analoga (Cass. 27/07/2012, n. 13419), la CTR ha quindi ritenuto che, come si legge nella motivazione di tale ultimo arresto, l’anticipazione della causa ostativa ex art. 9, comma 14, legge n. 289 dei 2002, alla notifica del processo verbale di constatazione «con esito positivo», trovi fondamento nel diretto riscontro che la violazione fiscale constatata dal medesimo verbale deve avere nel successivo avviso di accertamento od invito al contradditorio, potendo essere emesso un avviso di accertamento ,o un invito per adesione, soltanto in relazione ad un verbale che constati un’attuale debenza di maggiore imposta, e non anche ad uno che prospetti una futura ripresa fiscale solo possibile.

Ai fini di cui all’art. 9, comma 14, legge n. 289 del 2002, non è quindi equiparabile all’ “esito positivo” della verifica anche l'”esito potenzialmente positivo” della stessa, in quanto subordinato alla condizione, futura ed incerta, della presentazione di una dichiarazione dei redditi conforme alle irregolarità di contabilizzazione già emerse dal processo verbale notificato prima della scadenza del termine per presentare la stessa dichiarazione.

Il giudice a quo si è quindi uniformato a tale principio giurisprudenziale, governandolo in maniera corretta.

Le argomentazioni prospettate dall’amministrazione ricorrente, e la stessa giurisprudenza di legittimità successiva citata nel ricorso, non contrastano il citato precedente e le ragioni esposte nella motivazione dello stesso, poiché non attingono la peculiarità della fattispecie che ne era oggetto e che è comune al caso qui in decisione, ovvero l’anticipazione della notifica del processo verbale non semplicemente rispetto al successivo accertamento, ma alla stessa scadenza del termine per la dichiarazione dei redditi relativa all’anno d’imposta al quale si riferiscono i rilievi constatati.

8. Il quarto motivo è infondato, atteso che l’invocata rideterminazione, da parte del giudice a quo, della corretta misura della pretesa tributaria, quale conseguenza della natura di impugnazione-merito del processo tributario, non è compatibile con il caso di specie, nei quale l’inibizione a monte dei potere accertativo dell’Ufficio incide sostanzialmente sull’ ari debeatur, non meramente sul quantum.

P.Q.M.

Rigetta il primo, il secondo, il terzo ed il quarto motivo; accoglie il quinto motivo, nei termini di cui in motivazione, cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia alla Commissione tributaria regionale della Sicilia-sezione staccata di Siracusa, in diversa composizione, cui demanda di provvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità.