CORTE DI CASSAZIONE – Ordinanza 30 settembre 2019, n. 24345 – Per la sola imposta di registro l’agevolazione compete a condizione che l’intervento di attività edilizia residenziale di attuazione dei piani particolareggiati cui è finalizzato il trasferimento venga completato entro cinque anni dalla stipula dell’atto

Tributi – Imposte di registro, ipotecarie e catastali – Agevolazioni – Cessioni di immobili ricadenti in piani particolareggiati diretti all’attuazione di programmi destinati all’edilizia residenziale

Ritenuto che

– la controversia ha ad oggetto l’impugnativa di un avviso di liquidazione per il pagamento dell’imposta di registro, ipotecaria e catastale e relative sanzioni;

– l’Agenzia delle Entrate aveva disposto la rettifica delle suddette imposte con riguardo ad un atto di compravendita del settembre 2009 avente ad oggetto aree edificatali ricadenti in zona prevalentemente destinata a sfruttamento residenziale privato; in particolare dell’intera area compravenduta, il 65% risultava destinato all’edilizia residenziale, mentre il residuo ad usi non residenziali privati;

– nella specie l’ente impositore aveva contestato alla parte contribuente di avere indebitamente usufruito dell’aliquota agevolata prevista dall’art. 1, comma 1, ultimo periodo della tariffa, parte I, allegata al d.p.r. n. 131 del 1986, ritenendo che il presupposto dell’agevolazione fosse l’esclusiva destinazione dell’area all’edilizia residenziale, circostanza nello specifico da escludere, trattandosi di immobile destinato prevalentemente all’edilizia residenziale;

– la C.T.R., confermando la pronuncia di primo grado, ha accolto parzialmente il ricorso della parte contribuente e ha ritenuto che l’atto andasse assoggettato all’imposta fissa di registro per il 65% dell’area, mentre per il restante 35 dovesse essere assoggettato all’imposta proporzionale;

per quello che qui rileva, la pronuncia impugnata è fondata sulle seguenti considerazioni: lo spirito della norma sopra richiamata è diretto ad agevolare l’attività edilizia di attuazione dei piani particolareggiati, attraverso l’abbattimento del primo costo di edificazione connesso all’acquisto dell’area in favore dell’acquirente edificatore; il beneficio è collegato all’attività residenziale in concreto realizzata; è necessaria, pertanto, un’indagine sulla concreta del destinazione edificatoria, al fine di stabilire su quanta parte si raggiungano le finalità che la norma intende agevolare con una minore tassazione;

– avverso la sentenza ricorre l’Agenzia dell’entrate, mentre la società contribuente si costituisce con controricorso.

Considerato che

Con un unico motivo di ricorso l’Agenzia delle Entrate lamenta, ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3) c.p.c. la violazione e falsa applicazione dell’ dall’art. 1, comma 1, ultimo periodo della tariffa, parte I, allegata al d.p.r. n. 131 del 1986; censura la soluzione adottata dai giudici del merito che ha applicato all’atto traslativo in oggetto, sia l’aliquota ordinaria, sia quella agevolata, ritenendo viceversa che la normativa introdotta nel 2007 ha inteso limitare l’agevolazione alle cessioni riguardanti immobili ricadenti in piani particolareggiati diretti all’attuazione dei programmi destinati esclusivamente all’attività residenziale.

1.1. Il motivo è fondato per le ragioni di seguito esposte.

1.2. Occorre brevemente ricordare che la normativa in materia ha subito notevoli modificazioni in un ristretto arco temporale. Ai sensi dell’art. 33, comma 3, della l. n. 388 del 2000: “I trasferimenti di beni immobili in aree soggette a piani urbanistici particolareggiati, comunque denominati regolarmente approvati ai sensi della normativa statale o regionale, sono soggetti all’imposta di registro dell’1 per cento e alle imposte ipotecarie e catastali in misura fissa, a condizione che l’utilizzazione edificatoria dell’area avvenga entro cinque anni dal trasferimento”.

L’articolo 36, comma 15, del d.l. n. 223 del 2006, convertito in l. n. 248 del 2006 e successivamente modificato dall’art. 1, comma 306, della l. n. 296 del 2006 ha previsto che: “L’articolo 33, comma 3, della legge 23 dicembre n. 388, e’ abrogato, ad eccezione che per i trasferimenti di immobili in piani urbanistici particolareggiati, diretti all’attuazione dei programmi prevalentemente di edilizia residenziale convenzionata, comunque denominati, realizzati in accordo con le amministrazioni comunali per la definizione dei prezzi di cessione e dei canoni di locazione. li periodo precedente ha effetto per gli atti pubblici formati e le scritture private autenticate a decorrere dalla data di entrata in vigore del presente decreto”.

La legge finanziaria 2008, l. n. 244 del 2007, all’art. 1, commi 26 e 27, ha disposto quanto segue: “All’articolo 1-bis della Tariffa annessa al testo unico delle disposizioni concernenti le imposte ipotecaria e catastale, di cui al decreto legislativo 31 ottobre 1990, n. 347, sono aggiunte, in fine, le seguenti parole: «, ovvero che importano il trasferimento di proprietà, la costituzione o il trasferimento di diritti immobiliari attinenti ad immobili compresi in piani urbanistici particolareggiati diretti all’attuazione dei programmi di edilizia residenziale comunque denominati. All’articolo 36 del decreto-legge 4 luglio 2006, n.223, convertito, con modificazioni, dalla legge 4 agosto 2006, n. 248, e successive modificazioni, il comma 15 è abrogato.”

La giurisprudenza di legittimità del tutto condivisa da questo collegio ritiene che la ratio della disciplina originaria sia quella di diminuire per l’acquirente il primo costo di edificazione connesso all’acquisto dell’area e tali agevolazioni spettano nell’ipotesi di piano particolareggiato di iniziativa privata (Cass. n. 3536 del 2018). Nello stesso senso era stato già affermato che: “l’evoluzione normativa milita nel senso che la volontà del legislatore sia quella di abrogare la precedente normativa e di dettare una nuova disciplina “a regime”, in quanto sono state modificate direttamente le tariffe allegate rispettivamente al DPR 131/86 (imposta di registro) e al d.lgs. n. 347/90 (imposta ipotecaria e catastale). Infatti, le modifiche introdotte in merito ai piani urbanistici particolareggiati in seno alla legge n. 244/07 propongono una nuova disciplina della materia, non solo prescindendo da quella precedente, ma prevedendone l’abrogazione espressa, senza alcun richiamo alle norme precedenti (salvo che per finalità abrogativa) e travolgendo anche la misura fissa dell’imposta catastale” (Cass. n. 25100 del 2016).

Si ritiene che le modifiche successivamente introdotte non abbiano modificato lo spirito della normativa in esame, diretto a diminuire per l’acquirente edificatore il primo costo di edificazione connesso all’acquisto dell’area ( sul punto v. Cass. n. 18040 del 2016).

Tali interventi legislativi definiscono meglio l’ambito oggettivo di applicazione dell’agevolazione, nel senso che la normativa del 2007, da ultimo richiamata, ha circoscritto il riconoscimento del beneficio alle cessioni riguardanti immobili ricadenti in piani particolareggiati diretti all’attuazione dei programmi destinati all’edilizia residenziale.

Nel caso in esame, trattandosi di atto stipulato nel settembre 2009, si applica la normativa di cui alla l. n. 244 del 2007, sopra richiamata.

Con riguardo a tale ultima disciplina, si ritiene che l’eliminazione dell’avverbio “prevalentemente”, presente invece nella normativa introdotta nel 2006, indica l’intento del legislatore di concentrare l’incentivazione essenzialmente sull’attività edilizia residenziale con l’abbattimento dei costi come sopra meglio specificato.

A favore di tale interpretazione depone anche la relazione illustrativa della legge finanziaria per il 2008 agli Atti Parlamentari del Senato della Repubblica n. 1817 dove viene chiarito con riferimento al mutamento dell’aliquota che: “tale aliquota decisamente più bassa rispetto a quelle applicate sia per i trasferimenti di fabbricati (7%) che per quelli di terreni edificabili (8%), favorendo, attraverso l’attenuazione del carico tributario, allo specifico settore considerato.

Al fine di dare maggiore certezza alla disposizione viene inoltre precisato che per la sola imposta di registro l’agevolazione compete a condizione che l’intervento cui è finalizzato il trasferimento venga completato entro cinque anni dalla stipula dell’atto”.

L’introduzione del limite temporale contiene poi l’espressa finalità di conferire maggiore certezza alla disposizione oltre all’inevitabile, benché non esplicitato, fine predisporre un meccanismo di accelerazione dell’attività del settore considerato.

Se tali sono gli intenti del legislatore, ne consegue che, in ossequio al principio della certezza nell’applicazione della norma, l’area oggetto di compravendita destinata all’attuazione di programmi di edilizia residenziale, per ottenere le agevolazioni di cui all’articolo 1, comma 1, ultimo periodo, parte I, della tariffa allegata al d.p.r. n. 131 del 1986 deve essere interamente destinata all’edilizia residenziale.

Per altro verso, si osserva che, trattandosi di norme agevolative, esse sono di stretta interpretazione, in quanto poste in deroga alla disciplina generale valida per tutti i contribuenti.

Applicando l’agevolazione ad atti di trasferimento di aree che, sia pure parzialmente, non sono dirette all’attività edilizia residenziale si determinerebbe un’illegittima estensione del beneficio dell’agevolazione per cui è causa.

Non si ritiene convincente la soluzione mediana proposta dai giudici di merito legata all’indagine in concreto sulle aree destinate all’attività edilizia residenziale. Le disposizioni, infatti, si riferiscono ai trasferimenti nella loro globalità senza distinguere al loro interno le destinazioni dei singoli immobili. Tale interpretazione, inoltre, non favorisce l’applicazione certa della disposizione richiedendo un’indagine caso per caso, suscettibile, peraltro, di facili aggiramenti e di differenti interpretazioni destinate ad alimentare il contenzioso.

2. Alla luce di quanto esposto il ricorso va accolto con la cassazione della sentenza impugnata. Non essendo necessari ulteriori accertamenti in fatto, ne consegue il rigetto dell’originario ricorso introduttivo.

3. Le spese dell’intero giudizio vengono compensate atteso il recente consolidamento della giurisprudenza di legittimità.

P.Q.M.

Accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, rigetta l’originario ricorso introduttivo.

Compensa integralmente le spese del giudizio.