Corte di Cassazione ordinanza n. 11337 depositata il 7 aprile 2022 – In tema di sostituzione d’imposta, la definizione con adesione dell’accertamento nei confronti del datore  di lavoro, per omesso  versamento di quanto dovuto all’Erario a titolo di sostituto d’imposta, e il conseguente versamento da parte di questi dell’imposta concordata, non comporta l’annullamento della sanzione comminata al sostituito ai sensi dell’art. 1, d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 471, poiché questi resta il soggetto passivo d’imposta, che risponde dell’omessa dichiarazione del reddito anche per colpa

Corte di Cassazione ordinanza n. 11337 depositata il 7 aprile 2022

sanzioni – definizione delle liti – esclusione effetti sul dipendente

Premesso che:

Dal ricorso e dalla sentenza si evince che l’Agenzia delle entrate notificò ad A.L.R., calciatore di professione conosciuto come “Adriano”, l’avviso di accertamento con il quale, per l’anno d’imposta 2005, rideterminò l’imponibile, conseguentemente richiedendo maggiori imposte a titolo di Irpef e addizionali, per l’importo di ( 1.226.500,00, oltre sanzioni e interessi. L’atto impositivo era stato emesso all’esito di una verifica condotta nei confronti  della “FCI  s.p.a.” (d’ora in poi “FCI”), in occasione della quale era stato contestato che il costo dedotto dalla società calcistica dal proprio reddito d’impresa quale spesa “per prestazioni di intermediazione sportiva realizzate dalla società G. Sport a beneficio del sig. Adriano” doveva intendersi come un ulteriore compenso erogato al calciatore a titolo di fringe benefit. Trattandosi pertanto di un compenso ricompreso nel reddito versato dalla  società all’odierno ricorrente,  senza che la prima avesse provveduto  al versamento di quanto dovuto all’Erario a titolo di sostituto d’imposta, l’Amministrazione finanziaria notificò un atto impositivo nei confronti della FCI -estranea al presente giudizio- e l’avviso d’accertamento al calciatore, oggetto della controversia.

Il contribuente, che contestava gli addebiti fiscali, impugnò l’avviso d’accertamento dinanzi alla Commissione tributaria provinciale di Como, che con sentenza n. 104/02/2010 ne rigettò le ragioni. Proposto appello, l’adita Commissione tributaria regionale della Lombardia, con sentenza n. 736/13/2014, accolse l’impugnazione dell’Adriano. Il giudice regionale, con riguardo alle maggiori imposte, avendo la società calcistica nelle more definito la propria posizione fiscale mediante accertamento con adesione (riconoscendo natura retributiva al 50% dei costi dedotti), affermò che il calciatore nulla più doveva. Con riferimento alle sanzioni applicate per la omessa dichiarazione, ne escluse l’applicabilità, ritenendo carente l’elemento soggettivo per essere il calciatore estraneo all’accordo tra l’FCI e la G. Sport, e pertanto per ignorare quanto corrisposto dalla società al suo procuratore.

L’Agenzia delle entrate ha censurato la sentenza con due motivi, cui ha resistito con controricorso il contribuente.

Nell’adunanza camerale del 23 febbraio 2022 la causa è stata trattata e decisa. La Procura Generale  ha depositato  requisitoria  scritta, con la quale ha chiesto l’accoglimento del ricorso. La difesa del controricorrente ha depositato memoria difensiva ai sensi dell’art. 380 bis,1, cod. proc. civ.

Considerato che

Con il primo motivo la ricorrente ha lamentato la violazione e falsa applicazione dell’art. 1, d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 471, l’art. 64 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, gli artt. 5 e 6 del d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., per l’erronea statuizione di annullamento dell’atto impositivo anche in riferimento alle sanzioni;

con il secondo motivo ha denunciato la nullità della sentenza per violazione dell’art. 132 cod. proc. civ., nonché dell’art. 36, comma 2, del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., per la contraddittorietà della motivazione della sentenza nei passaggi logico-argomentativi.

Esaminando il primo motivo, va riconosciuto il suo fondamento. Nella decisione impugnata  il giudice regionale,  dopo aver sviluppato le ragioni per le quali l’avviso d’accertamento, relativamente al pagamento delle imposte per i fringe benefit non dichiarati, andava annullato -questione ormai non più oggetto di controversia dinanzi a questa Corte-, in ordine alle sanzioni perviene alle medesime conclusioni favorevoli al contribuente, affermando che « …indipendentemente dal corretto successivo versamento delle imposte da parte del sostituto, va rilevata l’inconfigurabilità, nel caso specifico, dell’onere per il dipendente-calciatore di inserire l’importo dei fringe benefits nella propria dichiarazione dei redditi. L’atleta, infatti, avrebbe potuto non conoscere l’importo pagato dalla società al procuratore, essendo questo oggetto di un accordo tra l’Inter e G. Sport, in relazione al quale il ricorrente è estraneo e, legittimamente, nulla avrebbe potuto saperne».

La motivazione adottata  dalla  Commissione  tributaria  regionale è del tutto inconferente rispetto all’oggetto della controversia. Premesso che l’omessa dichiarazione del reddito, nel caso di specie dei fringe benefit, è sanzionata dall’art. 1 del d.lgs. n. 471 del 1997, le argomentazioni per le

quali il giudice d’appello sembra voler escludere la sanzionabilità della condotta omissiva del contribuente sarebbero racchiuse nella possibile ignoranza, da parte dell’Adriano, dell’importo corrisposto dalla società al suo procuratore (sempre dell’Adriano). Tutto ciò sulla base della circostanza che all’accordo sul pagamento, intervenuto tra l’IFCI e la G.  Sport,  il calciatore era giuridicamente estraneo.

Il ragionamento, che anche da una mera lettura del passaggio motivazionale, si affida ad una “eventualità” -avrebbe potuto non conoscere, del tutto irrituale per essere l’unica ragione fondante la decisione, non tiene conto che se l’obbligazione principale del ricorrente si è estinta per il versamento dell’imposta da parte del sostituto d’imposta, all’esito della procedura di accertamento con adesione con cui la società ha definito la propria pendenza fiscale, a tale fattispecie occorre rapportare la natura e l’inquadramento del rapporto giuridico d’imposta del sostituito, e dunque ad esso va ricondotta la medesima natura retributiva dei fringe benefit (ai sensi dell’art. 51 del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917), sia pur nel minore importo concordato tra ufficio e società.

Ebbene, al di là degli obblighi del sostituto d’imposta, il soggetto passivo dell’obbligazione tributaria resta sempre il lavoratore e ciò è sufficiente a riconoscere che questi fosse comunque tenuto a riportare quel reddito nella propria dichiarazione annuale.

Né può semplicisticamente affermarsi che il dipendente-percettore del fringe benefit non fosse a conoscenza del vantaggio economico, di cui era pur stato beneficiato, per il solo fatto che, estraneo all’accordo tra società­ datrice di lavoro (FCI) e società che aveva curato gli interessi del calciatore-dipendente (quale suo procuratore), “avrebbe potuto non conoscere” l’importo corrisposto dalla società al procuratore. Si tratta di importi corrisposti dall’FCI in favore del procuratore dell’Adriano, altrimenti a carico del calciatore, che pertanto difficilmente poteva trovarsi in una condizione  di “ignoranza” del “beneficio” accordatogli  dalla datrice di lavoro. In ogni caso dell’omessa dichiarazione del reddito da parte del soggetto passivo d’imposta ne risponde quest’ultimo anche per colpa, e la carenza dell’elemento psicologico non può meramente supporsi, ma va provata dal debitore, non avendo alcuna valenza la circostanza che la società non avesse inviato al dipendente il modello CUD con indicazione del suddetto benefit.

Il  giudice regionale, nell’annullare anche la sanzione comminata all’Adriano ai sensi dell’art. 1 del d.lgs. n. 471 del 1997, non si è attenuto ai principi enunciati da questa Corte. Il motivo va dunque accolto.

L’accoglimento del primo motivo assorbe il secondo.

La sentenza va pertanto cassata e rinviata alla Commissione tributaria regionale della Lombardia, che in diversa composizione, oltre che liquidare le spese del giudizio di legittimità, dovrà riesaminare la controversia relativa alla irrogazione della sanzione, tenendo conto del seguente principio di diritto: «in tema di sostituzione d’imposta, la definizione con adesione dell’accertamento nei confronti del datore  di lavoro, per omesso  versamento di quanto dovuto all’Erario a titolo di sostituto d’imposta, e il conseguente versamento da parte di questi dell’imposta concordata, non comporta l’annullamento della sanzione comminata al sostituito ai sensi dell’art. 1, d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 471, poiché questi resta il soggetto passivo d’imposta, che risponde dell’omessa dichiarazione del reddito anche per colpa».

P.Q.M.

Accoglie il primo motivo, assorbito il secondo. Cassa la sentenza e rinvia alla Commissione tributaria regionale della Lombardia, cui demanda in diversa composizione anche la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.