Corte di Cassazione ordinanza n. 17008 depositata il 13 agosto 2020 – In tema di imposta di registro, l’obbligo di motivazione dell’avviso di accertamento in rettifica del valore risulta assolto quando l’Ufficio enunci il petitum ed indichi le relative ragioni in termini sufficienti a definire la materia del contendere, con la conseguenza che va considerato adeguatamente motivato l’avviso di accertamento che rinvii ai dati contenuti in una stima effettuata dall’UTE

Corte di Cassazione ordinanza n. 17008 depositata il 13 agosto 2020

avviso di rettifica – imposta di registro – valori OMI – motivazione

RITENUTO CHE:

D.V.C. S.r.l. impugnava l’avviso di rettifica e liquidazione n. 20071T005666000 con cui l’Ufficio, ai fini delle imposte di registro, ipotecarie e catastali, rideterminava con criterio sintetico comparativo, ai sensi degli artt. 51 e 52 del d.P.R. n. 131 del 1986, il valore di un terreno (sito in Roma, in località Casal Monastero) in euro 694.000,00 rispetto a quello di euro 200.000,00 indicato dalla società nell’atto di compra- vendita del 28 novembre 2007, con conseguente applicazione delle maggiori imposte dovute, oltre interessi e sanzioni. La Commissione Tributaria Provinciale di Roma, con sentenza n. 89/16/11, accoglieva parzialmente il ricorso, riducendo il maggior valore del terreno nella misura di euro 572.690,00, ritenendo che la presupposta natura agricola dello stesso, come asserita dalla società ricorrente e dalla perizia giurata, non trovava riscontro nel constatazione che, come era dato rilevare dalla stima UTE, lo stesso era ricompreso nel piano di recupero urbanistico nucleo 5.2/ Casal Monastero con un indice di edificabilità non superiore a 0.125 mq/mq. La pronuncia veniva appellata dalla società contribuente innanzi alla Commissione Tributaria Regionale del Lazio che, con sentenza n. 361/22/13, accoglieva il gravame. L’Agenzia delle entrate ricorre per cassazione, svolgendo due motivi. La società D.V.C. S.r.l. si è costituita con controricorso.

CONSIDERATO CHE:

1.Con il primo motivo, si denuncia omesso esame circa fatti decisivi per il giudizio che sono stati oggetto di discussione tra le parti, ai sensi dell’articolo 360, comma 1, n. 5, c.p.c., atteso che la sentenza di appello fonderebbe la propria decisione sulla base di una serie di valutazioni apprezzate senza tenere conto di contrari elementi fattuali versati agli atti del giudizio e che, invece, se fossero stati considerati, avrebbero condotto ad apposte conclusioni ed alla conferma dell’atto impositivo di cui trattasi.

La prima affermazione che sconterebbe una omissione valutatativa sarebbe quella secondo cui: “I terreni presi a confronto dall’Agenzia del Territorio differivano da quello oggetto di rettifica perché edificabili e già urbanizzati con indice di edificabilità ET, a differenza di quello compravenduto che era collocato nel PRG in un lotto in zona agricola H2 (TAV 12N), con vincolo archeologico e solo successivamente inserito nel PRG, situato in una zona scarsamente urbanizzata, sprovvista di piano di lottizzazione, priva di attività economiche di rilievo, sfornita di servizi pubblici quali: scuole, farmacie, distributori di carburanti, negozi di alimentari, elementi indicati nella perizia di parte, e non contestati dall’Amministrazione finanziaria”. L’Ufficio ricorrente deduce che i giudici di appello avrebbero ritenuto che il terreno oggetto di rivalutazione ai fini fiscali fosse di natura “agricola”, nonostante fosse stata debitamente dedotta e versata in atti documentazione radicalmente contraria a tale conclusione. La perizia dell’Agenzia del territorio su cui era fondata la motivazione del recupero fiscale ed allegata all’atto di rettifica aveva chiarito che il terreno era compreso nel previgente P.R.G., risultando così dedotto in giudizio che lo stesso avesse precise caratteristiche di edificabilità, circostanza che sarebbe stata confermata dalla stessa difesa avversaria ed, in particolare, dalla perizia di stima di parte che espressamente riconosceva che il bene ricadeva nella zona dell’attuale P.R.G. denominata “Individuazione dei nuclei di edilizia ex-abusiva da recuperare (…) mentre il precedente P.R.G. collocava il lotto in zona agricola H/2”. La valutazione operata avrebbe tenuto conto dei criteri indicati dall’articolo 51, terzo comma, del d.P.R. n. 131 del 1986, avendo riguardo a precedenti valutazioni eseguite dall’Ufficio, sulla base delle quali la sentenza di primo grado aveva effettuato una propria riduzione dell’accertamento, non contestata dall’Agenzia delle entrate, diminuita ad euro 572.960,00. I giudici di appello avrebbero omesso di considerare in modo appropriato la effettiva consistenza della stima dell’Agenzia del Territorio, posto che nella valutazione non erano stati affatto presi in considerazione gli “astratti” valori OMI, cui farebbe improprio riferimento la sentenza impugnata, ma il confronto con altri atti di disposizione immobiliare relativi ad immobili contigui a quello oggetto di accertamento, e ad esso urbanisticamente consimili.

2.Con il secondo motivo si denuncia violazione e falsa applicazione dell’art. 51 del d.P.R. n. 131 del 1986 e dell’art. 2729 c.c., in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c., in quanto la sentenza impugnata oltre a fondarsi sugli errori valutativi sopra evidenziati sconterebbe anche errori di valutazione in punto di diritto, essendosi profusa nelle incongrue affermazioni a riguardo della ritenuta utilizzazione dei dati “astratti” dell’Osservatorio del mercato immobiliare. La valutazione dell’Agenzia del Territorio, da cui ha tratto origine la rettifica fiscale, è stata effettuata sulla base del presupposto della edificabilità urbanistica del terreno, e quindi prendendo a riferimento e confronto atti di disposizione immobiliare congruenti con le caratteristiche di quello, perfettamente in linea con quanto disposto dall’art. 51, comma 3, del d.P.R. n. 131 del 1986, e non, invece, sulla base dei dati provenienti dall’Osservatorio del mercato immobiliare, che in effetti non sono stati mai utilizzati.

3. I motivi di ricorso vanno esaminati congiuntamente per connessione logica.

3.1.La censure sono fondate per i principi di seguito enunciati. Va premesso che questa Corte ha in più occasioni affermato che: “In tema di imposta di registro, l’obbligo di motivazione dell’avviso di accertamento in rettifica del valore risulta assolto quando l’Ufficio enunci il petitum ed indichi le relative ragioni in termini sufficienti a definire la materia del contendere, con la conseguenza che va considerato adeguatamente motivato l’avviso di accertamento che rinvii ai dati contenuti in una stima effettuata dall’UTE “(Cass. n. 6928 del 2011; Cass. n. 21515 del 2005). “L’accertamento e, quindi, il giudizio sull’accertamento può essere motivato legittimamente con “riferimento ad elementi extra testuali che il contribuente è in grado di conoscere (quale la relazione di stima UTE), posto che, pure in tali casi, il contribuente è messo in condizioni di identificarne compiutamente i termini e le ragioni dell’accertamento in questione, e quindi di approntare la propria difesa, mentre dal canto suo, l’Amministrazione non può addurre in giudizio altre diverse ragioni di accertamento” (Cass. n. 5106 del 2001; Cass. n. 793 del 2000; Cass. n. 10969 del 1996).

Ne consegue che l’atto impugnato, che fa rinvio alla perizia di stima effettuata dall’UTE, deve ritenersi adeguatamente motivato.

La questione all’esame di questa Corte è se la valutazione effettuata dall’UTE e, quindi, inserita nella motivazione dell’atto impositivo, sia idonea a sostenere la pretesa avanzata dall’Agenzia delle entrate, a fronte delle contestazioni espresse dalla società contribuente nei giudizi di merito.

La Commissione Tributaria Regionale deduce che, nel corso del giudizio di appello, la società: “contribuente ha chiesto l’annullamento (n.d.r.dell’atto) eccependo la carenza, l’insufficienza e la contraddizione della motivazione osservando che la stima dell’UTE non ha ad oggetto terreni similari ed omogenei visto che l’area in questione ha natura agricola e la perizia giurata depositata dalla parte evidenzia diverse limitazioni”.

I giudici di appello hanno concluso per l’annullamento dell’atto impositivo per vizio di motivazione, ritenendo:

a) che” i terreni presi a confronto dall’Agenzia del territorio differivano da quello oggetto di rettifica perché edificabili e già urbanizzati con indice di edificabilità ET a differenza di quello compravenduto che era collocato nel PRG in un lotto in zona agricola H2 (TAV 12 N) con vincolo archeologico e solo successivamente inserito nel PRG, situato in zona scarsamente urbanizzata, priva di attività economiche di rilievo, sfornita di servizi pubblici”;

b) che le valutazioni dell’UTE hanno valenza di parte ed utilizzano quotazioni dell’Osservatorio del mercato immobiliare che devono considerarsi indicazioni di larga massima. Ne consegue che la Commissione Tributaria Regionale ha dedotto il vizio di motivazione della sentenza impugnata sulla ba- se del rilievo che il terreno non sarebbe edificabile, e benchè successivamente inserito nel P.R.G., lo stesso si troverebbe ubicato in una zona scarsamente urbanizzata, priva di “attività economiche di rilievo e sfornita di servizi pubblici”.

L’Ufficio ricorrente, inoltre, contesta che le valutazioni espresse nella perizia dell’UTE siano basate sulle quotazioni del mercato immobiliare, precisando, invece, che la valutazione da cui ha tratto origine la rettifica fiscale, è stata effettuata sulla base del presupposto della edificabilità urbanistica del terreno, e quindi prendendo a riferimento e confronto atti di disposizione immobiliare congruenti con le caratteristiche di quello, perfettamente in linea con quanto disposto dall’art. 51, comma 3, del d.P.R. n. 131 del 1986, e non, invece, sulla base dei dati provenienti dall’Osservatorio del mercato immobiliare, che in effetti non sono stati mai utilizzati. La circostanza relativa alla comparazione con terreni edificabili non è contestata, essendo precisata nella motivazione della sentenza impugnata.

Il tenore dell’atto impositivo, il cui contenuto è stato riportato in ricorso in ossequio al principio di autosufficienza, evidenzia infatti, che il terreno oggetto di accertamento è stato individuato come “edificabile”, recante una superficie complessiva di mq. 6.141 (sito in località Casal Monastero), in lottizzazione denominata “Quartiere Residenziale S.Alessandro”. I valori dichiarati sono stati rettificati in relazione alla stima dell’Agenzia del Territorio prot. n. 3953/08 del 17.6.2008, allegata all’atto (v. anche pag. 3 controricorso).

3.2. Ciò premesso, il Collegio ritiene fondate le doglianze espresse dall’Ufficio, atteso che, quanto alla edificabilità del terreno, l’indirizzo ampiamente condiviso da questa Corte sostiene che: “per le aree ricomprese nel piano regolatore generale, l’edificabilità può essere esclusa solo da vincoli assoluti, mentre vincoli specifici possono incidere sul valore venale dell’immobile, da stimare in base alla maggiore o minore attuabilità delle sue potenzialità edificatorie.(In applicazione del principio, la S. C. ha rigettato il motivo di ricorso con cui si pro- pugnava l’applicabilità del principio della indeficabilità di fatto del terreno oggetto di rettifica)”(Cass. n. 31048 del 2017; Cass. n. 14763 del 2015; Cass. n. 23814 del 2016).

L’indirizzo, costantemente affermato in tema di ICI, trova applicazione anche in tema di imposta di registro, tenuto conto che il requisito oggettivo della natura edificatoria del terreno è il medesimo.

Non è contestato, per essere stato espressamente precisato dai giudici di appello, che il terreno oggetto di accertamento è stato inserito nel P.R.G., sicchè tale circostanza incide senz’altro nella determinazione del valore venale del bene immobile, da valutare in base alla maggiore o minore attualità delle sue potenzialità edificatorie, che non viene meno per il fatto che il bene stesso sia assoggettato a vincolo idrogeologico ed è situato “in zona scarsamente urbanizzata, sprovvista di piano di lottizzazione, priva di attività economiche di rilievo, sfornita di servizi pubblici quali: scuole, farmacie, distributori di carburanti, negozi di alimentari” (v. sentenza impugnata).

Mentre, con riferimento alla dedotta mancanza del piano di lottizzazione, questa Corte ha chiarito, con indirizzo condiviso, che: “ In tema di imposta di registro, a seguito dell’entrata in vigore dell’art. 36, comma 2, del d.l. 4 luglio 2006, n. 223, convertito, con modificazioni, dalla legge 4 agosto 2006, n. 248, di interpretazione autentica del d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, l’edificabilità di un’area, ai fini dell’inapplicabilità del sistema di valutazione automatica previsto dall’art. 52, quarto comma del d.P.R. n. 131 cit., è desumibile dalla qualificazione attribuita nel piano regolatore generale adottato dal Comune, anche se non ancora approvato dalla Regione ovvero in mancanza di strumenti urbanistici attuativi, dovendosi ritenere che l’avviso del procedimento di trasformazione urbanistica sia sufficiente a far lievitare il valore venale dell’immobile, senza che assumano alcun rilievo eventuali vicende successive incidenti sulla sua edificabilità, quali la mancata approvazione o la modificazione dello strumento urbanistico, in quanto la valutazione del bene deve essere compiuta in riferimento al momento del suo trasferimento, che costituisce il fatto imponibile, avente carattere istantaneo. L’impossibilità di distinguere, ai fini dell’inibizione del potere di accertamento, tra zone già urbanizzate e zone in cui l’edificabilità è condizionata dall’adozione di piani particolareggiati o dei piani di lottizzazione non impedisce, peraltro, di tenere conto, nella determinazione del valore venale dell’immobile, della maggiore o minore attualità delle sue potenzialità edificatorie, nonché della possibile incidenza degli ulteriori oneri di urbanizzazione” (Cass. n. 11182 del 2014).

3.3.Va, pertanto, rilevato il predicato vizio motivazionale della sentenza impugnata, anche sotto il profilo del dedotto vizio di violazione di legge, atteso che i giudici di appello hanno fonda- to l’annullamento dell’atto impugnato sul presupposto della inedificabilità del terreno, ritenendo conseguentemente ricon- ducibile il valore venale dello stesso a quello di un terreno agricolo, e assumendo che i terreni presi a confronto dall’Agenzia del Territorio “differivano da quello oggetto di ret- tifica perché edificabili e già urbanizzati con indice di edificabili- tà ET, a differenza di quello compravenduto che era collocato nel PRG in un lotto in zona agricola H2 (TAV 12 N)”, laddove, invece, secondo l’indirizzo espresso da questa Corte, e richiamato con le pronunce citate, l’inserimento di un terreno nel Piano Regolatore Generale ne consacra la natura edificabile sotto il profilo fiscale. Ne consegue che la sentenza impugnata, in parte qua, va cassata.

4.In definitiva il ricorso va accolto, la sentenza impugnata cassata e, non essendo necessari ulteriori accertamenti in fatto, decidendo nel merito, va accolto parzialmente il ricorso introduttivo proposto dal contribuente e rideterminato il valore del terreno compravenduto nella misura di euro 572.690,00, (statuizione del giudice di primo grado su cui l’Ufficio non ha espresso alcuna contestazione). Le spese di lite di ogni fase e grado, tenuto conto delle ragioni della decisione e dell’andamento della lite nei gradi di merito, vanno interamente compensate tra le parti.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, accoglie parzialmente il ricorso introduttivo proposto dal contribuente, determinando il valore del terreno compravenduto nella misura di euro 572.690,00. Compensa interamente tra le parti le spese di lite di ogni fase e grado.