Corte di Cassazione ordinanza n. 20601 del 27 giugno 2022 – La tempestiva notifica della cartella di pagamento nei confronti di uno dei condebitori, sebbene inidonea a pregiudicare le posizioni soggettive degli altri obbligati in solido, impedisce che si produca nei confronti degli stessi la decadenza di cui all’art. 25 del d.P.R. n. 602 del 1973, in quanto, in materia tributaria, a differenza di quella civile, trova applicazione, anche in detta ipotesi, l’art. 1310, comma 1, c.c.

Corte di Cassazione ordinanza n. 20601 del 27 giugno 2022

decadenza di cui all’art. 25 del Dpr n. 602/73 – coobbligati – scissione totale – scissione parziale 

Rilevato che:

1. la Commissione tributaria regionale (“C.T.R.”) del Lazio, con la sentenza indicata in epigrafe, ha respinto l’appello proposto dall’Agenzia delle entrate, contro la decisione della Commissione tributaria provinciale di Roma (n. 456/47/12) che — in controversia concernente l’impugnazione di cartella di pagamento, emessa a seguito di controllo automatizzato, per omesso versamento dell’Irap, per il 2000, nei confronti della P. S.r.l., quale società beneficiaria della scissione parziale della F. S.r.l., avvenuta in data 27/07/2000, nel contraddittorio di Equitalia Sud S.p.a. (“Equitalia”) (che, costituendosi nel giudizio d’appello, ha aderito al gravame dell’Agenzia) — aveva accolto il ricorso della contribuente per l’intervenuta decadenza della pretesa impositiva, visto che alla società beneficiaria della scissione la cartella era stata notificata il 18/07/2011, oltre il termine di legge del 31 dicembre del quinto anno successivo a quello della presentazione della dichiarazione, con riferimento alle dichiarazioni presentate fino al 31/12/2001;

2. per il giudice tributario di appello, l’originaria notifica alla società scissa, presso la sua sede legale, avvenuta il 09/02/2005, era nulla perché (cfr. pag. 3 della sentenza) «indirizzata a soggetto inesistente», mentre la (successiva) notifica della cartella alla coobbligata (P. S.r.l.) era avvenuta in ritardo, oltre l’anzidetto termine di cui all’art. 1, comma 5-bis, d.l. 17 giugno 2005, n. 106, quando ormai (come correttamente evidenziato dal primo giudice) era maturata la decadenza della pretesa impositiva;

3. Equitalia ricorre, con due motivi, per la cassazione della sentenza di appello; la contribuente resiste con controricorso, nel quale svolge ricorso incidentale condizionato, con un motivo; l’Agenzia delle entrate, che è rimasta intimata, in assenza di un controricorso notificato alle altre parti, ha depositato una memoria in prossimità dell’udienza;

Considerato che:

1. con il primo motivo di ricorso principale [«A) Violazione o falsa applicazione di norme di diritto ai sensi dell’articolo 360, n. 3, cod. proc. civ. 1- Violazione e falsa applicazione degli artt.li 2506 e 2506- quater cod. civ.»], la ricorrente censura la sentenza impugnata che ha dichiarato che la cartella fu notificata, in data 09/02/2005, esclusivamente alla società scissa F. S.r.l., nella sua sede legale, ed ha rilevato la nullità della notifica, perché indirizzata a soggetto inesistente, senza considerare che era circostanza pacifica e non contestata in giudizio che la società scissa F. S.r.l. non si era estinta per effetto della scissione (parziale);

2. con il secondo motivo [«B) Violazione o falsa applicazione di norme di diritto ai sensi dell’articolo 360, n. 3, cod. proc. civ. 1 – Violazione e falsa applicazione dell’art. 173, comma 13, d.p.r. n. 917/1986, art. 15, c. 2, d.lgs. n. 472/1997, anche in relazione con l’art. 2506-quater, c. 3, cod. civ.»], si censura la sentenza impugnata che, prima, compie una corretta ricognizione delle disposizioni in tema di responsabilità solidale della società beneficiaria della scissione per le obbligazioni tributarie della scissa, anteriori alla scissione, ma, subito dopo, trascura che Equitalia, successivamente alla tempestiva e mai contestata notifica (in data 09/02/2005) della cartella alla debitrice principale F. S.r.l., si è rivolta (altrettanto tempestivamente) in via sussidiaria alla Ce.Co. S.r.l., per ottenere il pagamento del debito tributario della società scissa, divenuto (nel frattempo) definitivo;

3. con l’unico motivo di ricorso incidentale condizionato [«1. Omessa pronuncia, rilevante ex art. 360, c. 1, n. 4) c.p.c., in ordine alla eccepita illegittimità della cartella di pagamento e del ruolo per difetto di legittimazione passiva di P. discendente dal combinato disposto dei commi 12 e 13 dell’art. 173 d.p.r. 917/1986; dell’art. 15, comma 2, d.lgs. 472/1997 e del comma 3 degli artt. 2506 bis e quater c.c.»], la contribuente deduce il proprio difetto di legittimazione passiva e l’illegittimità della cartella e del ruolo in ragione del fatto che il recupero fiscale trae origine da un controllo automatizzato della dichiarazione di F. S.r.l. e riguarda una violazione (omesso o ritardato versamento del saldo Irap) commessa da quest’ultima in data sicuramente successiva alla scissione parziale del 27/07/2000 (circostanza, questa, non controversa), posto che, per il periodo d’imposta compreso tra il 1°/07/2000 e il 30/06/2001 (cd. esercizio a cavallo), la dichiarazione doveva essere presentata (da F. S.r.l.) entro il 30/11/2001, ben sedici mesi dopo il perfezionamento della scissione e in relazione ad un periodo d’imposta quasi interamente successivo alla medesima operazione straordinaria;

4. il primo motivo di ricorso principale è fondato;

4.1 il primo comma dell’art. 2506, cod. civ., (che reca la rubrica “Forme di scissione”) prevede che «Con la scissione una società assegna l’intero suo patrimonio a più società, preesistenti o di nuova costituzione, o parte del suo patrimonio, in tal caso anche ad una sola società, e le relative azioni o quote ai suoi soci.», e, per quanto qui interessa, per il terzo comma del medesimo articolo, «La società scissa può, con la scissione, attuare il proprio scioglimento senza liquidazione, ovvero continuare la propria attività.». Il che significa che, tra le varie forme di scissione, si verifica una: (a) scissione totale quando la società originaria si estingue e attribuisce tutto il patrimonio ad almeno due società; (b) scissione parziale, quando la società originaria rimane in vita, ma assegna parte del proprio patrimonio ad una o più società. Su tale distinzione e, più in generale, sulla funzione dell’istituto della scissione, quale operazione essenzialmente riorganizzativa dell’attività d’impresa in forma societaria e di riassetto della partecipazione (azionaria o per quote) dei soci, con effetti traslativi del patrimonio sociale, si è soffermata la Corte cost., sent. n. 90 del 2018 (che, in motivazione, richiama , Sez. U., 15/11/2016, n. 23225);

4.2 ciò premesso, nel caso concreto è pacifico e risulta persino dalla narrativa della sentenza impugnata (cfr. pag. 2) che «[L]a società scissa è rimasta in vita ed operante per quella parte del patrimonio non confluita nella scissione.». Erra quindi il giudice tributario di appello là dove asserisce che la notificazione alla società scissa, presso la sua sede legale, è nulla perché indirizzata a soggetto inesistente, per poi pervenire alla conclusione, del pari non corretta (cfr. punto 5), che anche la notifica della cartella alla società coobbligata è tardiva;

5. il secondo motivo è fondato;

5.1 come ricordato da ultimo da Cass. 15/02/2022, n. 4833, questa Corte, a sezioni unite, (Cass. Sez. U., 16/12/2020, n. 28709) ha chiarito che la responsabilità della società beneficiaria della scissione parziale (al pari di quella del socio illimitatamente responsabile di società di persone e del cessionario o conferitario d’azienda o di un ramo di essa) «non è un’obbligazione da fatto proprio, ma è propria, e scaturisce direttamente dalla legge, pur non avendo la beneficiaria realizzato il fatto indice di capacità In  caso  di  scissione  parziale,  quindi,  l’esistenza dell’obbligo della società scissa è costitutiva dell’obbligo della beneficiaria; quest’obbligo, sebbene diverso per causa, concerne il medesimo oggetto, ossia il debito d’imposta. Si spiega, allora, perché l’ente creditore notifica soltanto alla società scissa l’avviso di accertamento, senza necessità di simultaneus processus con la beneficiaria: il soggetto passivo del tributo è appunto la scissa ed è rispetto ad essa che va accertato che il tributo è dovuto, ai fini della formazione del titolo esecutivo, ossia del ruolo (art. 49, comma 1, del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602). […] È quindi sufficiente notificare alla beneficiaria la cartella di pagamento o anche soltanto l’intimazione di pagamento, atti giuridicamente dipendenti dal ruolo già formatosi nei confronti del soggetto passivo d’imposta (sulla giuridica dipendenza della cartella dal ruolo, si veda Cass., sez. un., 2 ottobre 2015, n. 19704). L’ente creditore agisce quindi, per mezzo dell’agente della riscossione, azionando un titolo, ossia il ruolo, che si è formato nei confronti del proprio debitore d’imposta, ossia dell’obbligato in via principale. Ma è pur sempre quel titolo che diviene riferibile alla coobbligata, anche se in base a presupposti distinti. Ed è proprio da quel titolo, che concerne il tributo, che dipende la cartella notificata al coobbligato: l’art. 25, comma 1, del d.P.R. n. 602/73 stabilisce difatti che «il concessionario notifica la cartella di pagamento al debitore iscritto a ruolo o al coobbligato nei confronti dei quali procede, a pena di decadenza», entro i termini ivi previsti: la cartella vale come notificazione di quel ruolo, e determina, al pari del precetto, la pretesa esecutiva (Cass., sez. un., 14 aprile 2020, n. 7822, punto 3.2.).». Sicché, per Cass. n. 4833/2022, «va confermato il principio, di recente ribadito da questa Corte (vedi Cass. 21 ottobre 2019, n. 16710; conf., 29 maggio 2020, n. 10238; 10 febbraio 2021, n. 3233), secondo cui, in tema di scissione societaria, la società beneficiaria è solidalmente responsabile per i debiti erariali della società scissa relativi a periodi d’imposta anteriori alla data dalla quale l’operazione produce effetti, e può essere richiesta del pagamento di tali debiti senza oneri di avvisi o altri adempimenti da parte dell’Amministrazione.» (cfr., in termini, ex multis, Cass. 11/05/2016, n. 9594; 30/11/2021, n. 37484);

5.2 la sentenza impugnata si discosta da questo principio di diritto allorché (prescindendo, adesso, dalla erronea affermazione della C.T.R. circa la nullità della notifica della cartella alla società scissa, quale aspetto sviscerato con l’esame del primo motivo) reputa tardiva la notifica della cartella esattoriale alla società beneficiaria (perché avvenuta oltre il termine decadenziale di cui all’art. 1, comma 5-bis, d.l. n. 106 del 2005), senza considerare che, al fine di scongiurare la decadenza della pretesa impositiva, è sufficiente che il ruolo o la correlata cartella siano stati tempestivamente notificati alla debitrice principale (e. alla società scissa). Ed infatti questa Corte (cfr. Cass. 21/07/2021, n. 20766), ha già chiarito che «La tempestiva notifica della cartella di pagamento nei confronti di uno dei condebitori, sebbene inidonea a pregiudicare le posizioni soggettive degli altri obbligati in solido, impedisce che si produca nei confronti degli stessi la decadenza di cui all’art. 25 del d.P.R. n. 602 del 1973, in quanto, in materia tributaria, a differenza di quella civile, trova applicazione, anche in detta ipotesi, l’art. 1310, comma 1, c.c., sebbene dettato in tema di prescrizione, in ragione della specialità della relativa disciplina procedimentale, trattandosi di attività di diritto pubblico regolata da norme proprie»;

6. il ricorso incidentale condizionato della contribuente è inammissibile, trattandosi di parte totalmente vittoriosa nei gradi di merito. Invero, il ricorso incidentale condizionato «presuppone la soccombenza, la quale non sussiste, con conseguente inammissibilità del ricorso per carenza di interesse, ove lo stesso verta su una parte della motivazione che non abbia dato luogo ad una pronuncia su questione, pregiudiziale di rito o preliminare di merito, sfavorevole alla parte totalmente vittoriosa» (Cass. 13/07/2018, n. 18648, alla quale dà continuità Cass. 20/10/2021, n. 29138; in termini, ex multis, Cass. 11/04/2018, n. 8897, in motivazione; Cass. 22/09/2017,   22095;  Cass.  12/06/2020,  n.  11270;  Cass. 19/11/2021, n. 35718);

7. in conclusione, accolto il ricorso principale e dichiarato inammissibile il ricorso incidentale condizionato, la sentenza è cassata, con rinvio al giudice a quo, anche per le spese del giudizio di legittimità;

P.Q.M.

accoglie il ricorso principale, dichiara inammissibile il ricorso incidentale condizionato, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Commissione tributaria regionale del Lazio, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. n. 115/2002, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte della contribuente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso a norma del comma 1-bis del citato art. 13, se dovuto.