Corte di Cassazione ordinanza n. 21652 depositata il 7 luglio 2022 – In tema di impugnazione del diniego di sgravio successivo ad un atto impositivo, l’orientamento di questa Corte appare consolidato nel senso di ritenere ammissibile il gravame quando il contribuente intenda far valere vizi propri del provvedimento di diniego, non già vizi dell’atto presupposto o fattispecie già perfezionatesi nel momento in cui questo venne emesso

Corte di Cassazione ordinanza n. 21652 depositata il 7 luglio 2022

processo tributario – atti impugnabili

Rilevato che:

1. Annunziata Natali impugnò innanzi alla C.T.P. di Lecce il provvedimento dell’8 giugno 2005 con il quale l’Agenzia delle entrate- Ufficio di Maglie- le aveva negato lo sgravio della cartella esattoriale n. 0592003 1002716131.

A sostegno del ricorso, la contribuente dedusse che tale cartella era stata emessa all’esito di un processo verbale di constatazione relativo all’omessa dichiarazione di redditi per l’anno di imposta 1999, rilevando di aver definito tale verbale ai sensi dell’art. 15, comma 1, della l. 27/12/2002, n. 289, mediante inserimento dei redditi rettificati nel Modello Unico 2000 e successivo versamento del dovuto. Eccepì, pertanto, la sussistenza di una duplicazione di imposta.

Nel contraddittorio con l’amministrazione, la C.T.P. accolse il ricorso.

2. L’appello proposto dall’Agenzia delle entrate fu respinto dalla Commissione tributaria regionale della Puglia- sezione staccata di I giudici d’appello ritennero che la cartella di pagamento del quale l’Ufficio aveva negato lo sgravio non avesse tenuto in considerazione l’intervenuta definizione del precedente p.v.c., essendo stata emessa per la stessa annualità di imposta e per gli stessi valori, con comportamento contrario a diligenza ed ingiustificato. Ritennero, inoltre, che gli ulteriori motivi di gravame formulati dall’Agenzia delle entrate fossero inammissibili, in quanto dedotti per la prima volta in grado d’appello.

3. Avverso tale sentenza l’Agenzia delle entrate ha proposto ricorso per cassazione affidato a due motivi. L’intimata ha depositato controricorso e successiva memoria in prossimità dell’udienza.

Considerato che:

1. Il primo motivo denunzia violazione degli artt. 21 e 22 del d.lgs. 31/12/1992, n. 546 (cod. proc. trib.).

Secondo l’amministrazione ricorrente, i giudici d’appello hanno trascurato di considerare che la cartella di pagamento n. 0592003 1002716131, originariamente notificata alla Natali, era nel frattempo divenuta definitiva per mancata impugnazione; le doglianze della contribuente, infatti, non attenevano a profili intrinseci del diniego di sgravio, ma all’illegittimità della pretesa erariale avanzata con l’atto impositivo, asseritamente relativo ad un debito d’imposta già estinto.

Pertanto, nel consentire l’autonoma impugnazione del diniego di sgravio, la C.T.R. avrebbe surrettiziamente aggirato i termini processuali previsti per l’impugnazione dell’atto impositivo, ponendo in essere i presupposti per un insussistente regime di “doppia tutela”.

2. Con il secondo motivo è denunziata violazione degli artt. 9- bis e 15 della l. n. 289/2002 e dell’art. 36-bis del d.P.R. n. 600/1973.

Nel  formulare  la  censura,  l’amministrazione  ricostruisce anzitutto i fatti di causa.

Precisa, al riguardo, che dopo la notifica del primo p.v.c. la contribuente aveva presentato la propria dichiarazione dei redditi tenendo conto dei rilievi ivi contenuti, ma non aveva estinto il debito erariale «per ragioni di indisponibilità»; quindi, a distanza di quasi tre anni, aveva avanzato l’istanza di definizione ai sensi dell’art. 15 della l. n. 289/2002.

Ciò posto, osserva che detta norma, al comma 1, consente la definizione dei p.v.c. relativamente ai quali non sia stato notificato avviso di accertamento o trasmesso invito al contraddittorio, arguendone che gli unici rilievi dei quali è consentita la definizione sono quelli «che per loro natura conducono all’emissione di avvisi di accertamento, a conclusione dell’iter procedimentale posto in essere», fattispecie estranea alla presente vicenda, conclusasi col mero rilievo della mancanza di una dichiarazione, e non con l’indicazione della maggiore imposta dovuta, sulla quale, poi, si sarebbe dovuta calcolare la quota idonea a consentire la definizione ai sensi dell’art. 15.

L’Agenzia delle entrate conclude, pertanto, assumendo che al caso in questione si sarebbe potuto eventualmente applicare il diverso regime definitorio di cui all’art. 9-bis della stessa l. n. 289/2002, che prevede adempimenti economici affatto diversi.

3. Va preliminarmente disattesa l’eccezione di inammissibilità del ricorso per difetto di autosufficienza, sollevata dalla contribuente nel controricorso.

Costei ha infatti sostenuto che il ricorso si fonderebbe sulla deduzione di circostanze rinvenibili negli atti dei giudizi di merito, tuttavia non riportati e richiamati soltanto in modo generico.

In realtà, il ricorso si fonda sugli stessi fatti pacificamente ammessi dalla stessa controricorrente, dalle cui argomentazioni si discosta soltanto in punto all’affermazione delle relative conseguenze in diritto; i motivi di ricorso, pertanto, risultano formulati in modo tale da ritenere consentito il raggiungimento dello scopo loro proprio, consistente nell’identificazione della violazione che si assume viziare la sentenza d’appello e che fonda la richiesta del relativo annullamento.

4. Passando allo scrutinio della prima censura, la stessa appare fondata e meritevole di accoglimento.

4.1 In tema di impugnazione del diniego di sgravio successivo ad un atto impositivo, l’orientamento di questa Corte appare consolidato nel senso di ritenere ammissibile il gravame quando il contribuente intenda far valere vizi propri del provvedimento di diniego, non già vizi dell’atto presupposto o fattispecie già perfezionatesi nel momento in cui questo venne emesso (cfr., in tema di mancata ammissione al condono, Cass. n. 15446/2022; in tema di prescrizione del credito erariale, n. 8719/2020, Cass. n. 24033/2019)

Ciò in quanto la pur legittima estensione dell’elencazione degli «atti impugnabili» ai sensi dell’art. 19 cod. proc. trib. postula la necessità che l’atto del quale si predica l’impugnabilità sia in sé idoneo a suscitare l’interesse del contribuente a chiederne il controllo di legittimità in sede giurisdizionale (cfr. Cass. n. 16100/2011; Cass. n. 285/2010; Cass. n. 18008/2006); con la conseguenza che, laddove detto interesse fosse già compiutamente sorto al momento dell’emissione di un atto precedente o presupposto, non può darsi possibilità di impugnazione di quello successivo senza che si configuri una modalità surrettizia di aggiramento del termine perentorio per impugnare.

Sul punto, peraltro, questa Corte ha specificato che il diritto ad impugnare gli atti emessi in autotutela costituisce emanazione dei principi costituzionali sul buon andamento della P.A. e sulla tutela del contribuente (artt. 24, 53 e 97 Cost.), che giustificano un’interpretazione non restrittiva dell’art. 19 cod. proc. trib.; ciò, tuttavia, avendo cura di salvaguardare anche il rispetto di altri principi di rango elevato, quali l’interesse pubblico alla corretta esazione dei tributi e l’interesse alla stabilità dei rapporti giuridici (v. ancora Cass. n. 24033/2019).

4.2 Nel caso di specie, la contribuente ha dichiaratamente inteso far valere, con l’impugnazione del diniego di sgravio, l’esistenza di una fattispecie di duplicazione d’imposta, assumendo di aver già provveduto ad estinguere il debito erariale mediante la definizione del p.v.c. inerente allo stesso, ai sensi dell’art. 15, comma 1, l. 289/2002.

E tuttavia, tale fattispecie si era già configurata con l’emissione della cartella di pagamento notificatale in precedenza, che costituiva, dunque, l’atto impositivo compiutamente lesivo dell’interesse manifestato in questa sede.

Ne deriva la fondatezza del motivo, essendo la contribuente insorta contro un provvedimento improduttivo di ulteriori effetti sul suo interesse, già inciso dall’atto impositivo presupposto.

5. La fondatezza del primo motivo, avente natura dirimente, comporta l’assorbimento dell’ulteriore censura e l’accoglimento del ricorso, con la cassazione della sentenza impugnata.

Non essendo necessari ulteriori accertamenti, la causa può essere decisa nel merito con la declaratoria di inammissibilità dell’originario ricorso della contribuente.

Le spese dei gradi di merito, per la peculiarità della fattispecie vanno compensate mentre le spese del giudizio di legittimità seguono la soccombenza e si liquidano in dispositivo.

P.Q.M.

La Corte accoglie il primo motivo di ricorso, assorbito il restante, cassa la sentenza impugnata e decide nel merito, dichiarando inammissibile l’originario ricorso della contribuente.

Compensa tra le parti le spese dei gradi di merito.

Condanna la controricorrente al pagamento delle spese del giudizio di legittimità che liquida in € 3.000,00 oltre spese prenotate a debito.