Corte di Cassazione ordinanza n. 22040 depositata il 12 luglio 2022 – La decisione della Commissione Europea è immediatamente applicabile trattandosi, ai sensi dell’art. 288 TFUE, di atto normativo vincolante e, dunque, di ius superveniens, sicché il giudice di legittimità è tenuto a dare immediata attuazione, anche d’ufficio

Corte di Cassazione ordinanza n. 22040 depositata il 12 luglio 2022

aiuti de minimis – la Commissione UE abbia espressamente previsto un’eccezione all’obbligo di recupero degli aiuti già erogati, ove sia giustificata dalla scadenza del termine decennale di conservazione dei documenti contabili – il sistema delle detrazioni è stato istituito al fine di garantire la neutralità dell’IVA tale sistema è inteso a sgravare interamente il soggetto passivo dall’onere dell’IVA dovuta o pagata nell’ambito di tutte le sue attività economiche – in materia di Iva, è soggetto passivo «chiunque esercita, in modo indipendente e in qualsiasi luogo, un’attività economica, indipendentemente dallo scopo o dai risultati di detta attività» 

RILEVATO CHE

L’Agenzia delle entrate impugna per cassazione con un motivo la sentenza della CTR in epigrafe che, confermando la decisione della CTP di Catania, aveva ritenuto illegittimo il diniego di rimborso per Ilor e Iva e Imposta sul patrimonio netto chiesto dalla società P.M. e C. Snc (ora I. Sas di I.A.) per gli anni dal 1990 al 1992 ex art. 9, comma 17, l. n. 289 del 2002 con riferimento al sisma siciliano del dicembre 1990.

La contribuente è rimasta intimata.

CONSIDERATO CHE

1. L’unico motivo di ricorso denuncia, ai sensi dell’art. 360 n. 3 c.p.c., violazione dell’art. 1, comma 665, n. 190 del 2014 per aver la CTR deciso a favore del riconoscimento del rimborso nonostante l’obbligo di sospensione nei confronti dei soggetti svolgenti attività economica e la pendenza della procedura di verifica della compatibilità della disciplina nazionale con l’ordinamento dell’Unione Europea avviata dalla Commissione Europea.

Rileva, inoltre, che, nelle more del giudizio, è intervenuta la Decisione della Commissione europea C/2015, 5549 Final, da cui l’inesistenza del diritto al rimborso.

2. Il motivo è fondato nei termini che seguono.

3. Va rilevato, in via preliminare, che hanno carattere dirimente due circostanze:

2. nelle more del giudizio è intervenuta la decisione finale della Commissione Europea;
3. la richiesta di rimborso dell’agevolazione riguarda (anche) l’Iva.

4. Sotto il primo profilo occorre osservare che l’incompatibilità delle misure con cui lo Stato membro rinuncia ad una corretta applicazione e/o riscossione di quanto dovuto per Iva va rilevata a prescindere da specifiche deduzioni di parte poiché il principio di effettività contenuto nell’art. 10 del Trattato CE comporta, come affermato sempre da questa Corte sulla base della giurisprudenza comunitaria, l’obbligo del giudice nazionale di applicare d’ufficio il diritto comunitario, senza che possano ostarvi preclusioni procedimentali o processuali, o, nella specie, il carattere chiuso del giudizio di cassazione.

Con riguardo alle altre imposte, poi, occorre sottolineare che la Decisione della Commissione europea C/2015, 5549 Final, del 14 agosto 2015, ha statuito che la citata disciplina italiana integra un «aiuto di Stato» non conforme al diritto sovranazionale.

Tale sopravvenuta decisione della Commissione Europea è immediatamente applicabile trattandosi, ai sensi dell’art. 288 TFUE, di atto normativo vincolante e, dunque, di ius superveniens, sicché il giudice di legittimità è tenuto a dare immediata attuazione, anche d’ufficio (ed anche mediante disapplicazione di norme contrastanti: v. Cass. n. 15354 del 04/07/2014; Cass. n. 29905 del 13/12/2017; Cass. n. 2208 del 25/01/2019), alla nuova regolamentazione della materia oggetto della decisione comunitaria, decidendo nel merito ovvero, se sia necessario un accertamento dei presupposti di fatto, cassando la sentenza impugnata e rimettendo al giudice di rinvio il relativo compito (v. Cass. n. 13458 del 30/06/2016; Cass. n. 17199 del 26/06/2019).

5. Partendo dalla citata Decisione, va rilevato che la Commissione UE ha stabilito all’art. 1 che «Le misure di aiuto di Stato in oggetto (L. 27 dicembre 2012, 289, art. 9, comma 17, e successive modifiche e integrazioni; L. 24 dicembre 2003, n. 350, art. 4, comma 90, e successive modifiche e integrazioni; L. 23 dicembre 2005, n. 266, art. 1, comma 363, e successive modifiche e integrazioni; L. 27 dicembre 2006, n. 296, art. 1, comma 1011, e successive modifiche e integrazioni; L. 24 dicembre 2007, n. 244, art. 2, comma 109, e successive modifiche e integrazioni; D.L. 29 novembre 2008, n. 185, art. 6, comma 4-bis e 4-ter, e successive modifiche e integrazioni; L. 12 novembre 2011, n. 183, art. 33, comma 28, e successive modifiche e integrazioni; e tutti gli atti esecutivi pertinenti previsti dalle leggi sopraccitate), che riducono tributi e contributi dovuti da imprese in aree colpite da calamità naturali in Italia dal 1990 e cui l’Italia ha dato effetto in maniera illegale in violazione dell’art. 108, par. 3, del trattato sul funzionamento dell’Unione europea, sono incompatibili con il mercato interno».

5.1 La Commissione, invero, ha fatta salva l’ipotesi che si tratti di un «aiuto individuale» che «al momento della sua concessione, soddisfa le condizioni previste dal regolamento (CE) n. 1407/2013 o dal regolamento (CE) n. 717/2014», ovvero dai regolamenti che prevedono gli aiuti cd. de minimis (art. 2 dec. cit.), ovvero che, «al momento della sua concessione, soddisfa le condizioni previste dal regolamento adottato in applicazione dell’articolo 1 del regolamento (CE) 994/98» (relativo all’applicazione degli artt. 92 e 93 – ora 87 e 88 – del Trattato a determinate categorie di aiuti di Stato orizzontali), «o da ogni altro regime di aiuti approvato», ma «fino a concorrenza dell’intensità massima prevista per questo tipo di aiuti» (art. 3 dec. cit.).

In altri termini, secondo la Commissione UE «una decisione negativa in merito ad un regime di aiuti non pregiudica la possibilità che determinati vantaggi concessi nel quadro dello stesso regime non costituiscano di per sé aiuti di Stato o configurino, interamente o in parte, aiuti compatibili con il mercato interno (ad esempio perché il beneficio individuale è concesso a soggetti che non svolgono un’attività economica e che pertanto non vanno considerati come imprese oppure perché il beneficio individuale è in linea (con) il regolamento de minimis applicabile oppure perché il beneficio individuale è concesso in conformità di un regime di aiuto approvato o un regolamento di esenzione)» (§ 134 dec. cit.).

5.2 Sotto tale versante, la nozione unionale d’impresa include qualsiasi entità che eserciti un’attività economica a prescindere dal suo status giuridico e dalle modalità di finanziamento, assumendo rilievo qualsiasi attività che consista nell’offrire beni o servizi su un determinato mercato (v., tra le tante, Corte di Giustizia, sentenza 23/04/1991, Höfner e Elser c/ Macrotron, in C-41/90; sentenza 01/07/2008, Motoe in C-49/07; sentenza 26/03/2009, Selex Sistemi Integrati, in C-481/07; sentenza 11/06/2020, Commissione c/ Repubblica di Finlandia, in C-262/18P e C-271/18P), nozione che, del resto, si raccorda con la normativa fiscale europea, per cui, in materia di Iva, è soggetto passivo «chiunque esercita, in modo indipendente e in qualsiasi luogo, un’attività economica, indipendentemente dallo scopo o dai risultati di detta attività» (art. 9 dir. n. 2006/112/CE), mentre, in materia di appalti pubblici, si prevede che «i termini imprenditore, fornitore e prestatore di servizi designano una persona fisica o giuridica o un ente pubblico o un raggruppamento di tali persone e/o enti che offra sul mercato, rispettivamente la realizzazione di lavori e/o opere, prodotti e servizi» (art. 1, par. 8, dir. n. 2004/18/CE).

Una tale nozione è fatta propria dalla richiamata decisione che afferma che i «soggetti che non svolgono attività economica […] non vanno considerati come imprese» (par. 134).

5.3 Ne deriva che, pacifica la riconduzione dell’attività della contribuente a quella d’impresa, diviene necessario accertare se il beneficio individuale sia in linea con il regolamento de minimis applicabile (par. 2 e 3 della citata decisione), «tenendo conto, in specie, che la regola de minimis, stabilendo una soglia di aiuto al di sotto della quale l’art. 92, n. 1, TFUE, può considerarsi inapplicabile, costituisce un’eccezione alla generale disciplina relativa agli aiuti di Stato, per modo che, quando la soglia dell’irrilevanza dovesse essere superata, il beneficio dovrà essere negato nella sua interezza» (cfr. n. 22377 del 2017, cit., che richiama Cass. n. 11228 del 20/05/2011) e, in difetto, valutare la sussistenza delle condizioni che, secondo la decisione della Commissione UE del 14/08/2015, C (2015) 5549 final, fanno ritenere comunque compatibile gli aiuti in esame con il mercato interno, ai sensi dell’articolo 107, par. 2, lettera b), TFUE, ovvero che si tratti di «aiuti destinati a compensare i danni causati da una calamità naturale» (par. 150, lett. b)), sempre che sussista «un nesso chiaro e diretto tra i danni subiti dalla singola impresa in seguito alle calamità naturali in oggetto e l’aiuto di Stato concesso a norma delle misure in esame» par. 136), che presuppone necessariamente (ma non unicamente) che il beneficiario abbia sede operativa nell’area colpita dalla calamità naturale al momento dell’evento, e che sia evitata una sovracompensazione rispetto ai danni subiti dalla impresa, scorporando dal danno accertato l’importo compensato da altre fonti (assicurative o altre misure di aiuto: cfr. par. 148 della decisione della Commissione).

Inoltre, nel rispetto del principio de minimis, non basterebbe che l’importo chiesto in rimborso ed oggetto del singolo procedimento sia inferiore alla soglia fissata del diritto dell’UE, dovendo invece la relativa prova riguardare l’ammontare massimo totale dell’aiuto rientrante nella categoria de minimis su un periodo di tre anni a decorrere dal momento del primo aiuto, comprendendovi qualsiasi aiuto pubblico accordato, anche quale aiuto de minimis (Cass. n. 14465 del 09/06/2017).

6. Occorre, peraltro, distinguere tra Iva e altre imposte.

7. Con riguardo all’Iva va richiamata, sul punto, la sentenza della Corte di Giustizia del 15/07/2015, Agenzia delle Entrate c/ Nuova Invincibile srl, in C-82/14, che ha ritenuto contrario al principio di neutralità fiscale la disposizione dell’art. 9, comma 17, l. n. 289 del 2002.

Tale norma testualmente dispone: «I soggetti colpiti dal sisma del 13 e 16 dicembre 1990, che ha interessato le province di Catania, Ragusa e Siracusa, […] destinatari dei provvedimenti agevolativi in materia di versamento delle somme dovute a titolo di tributi e contributi, possono definire in maniera automatica la propria posizione relativa agli anni 1990, 1991 e 1992. La definizione si perfeziona versando, entro il 16 marzo 2003, l’intero ammontare dovuto per ciascun tributo a titolo di capitale, al netto dei versamenti già eseguiti a titolo di capitale ed interessi, diminuito al 10 per cento; il perfezionamento della definizione comporta gli effetti di cui al comma 10. Qualora gli importi da versare complessivamente ai sensi del presente comma eccedano la somma di [EUR 5 000], gli importi eccedenti possono essere versati in un massimo di otto rate semestrali con l’applicazione degli interessi legali a decorrere dal 17 marzo 2003. L’omesso versamento delle predette eccedenze entro le scadenze delle rate semestrali non determina l’inefficacia della definizione automatica […]»

La Corte di Giustizia, dopo aver premesso che «il sistema delle detrazioni è stato istituito al fine di garantire la neutralità dell’IVA […] tale sistema è inteso a sgravare interamente il soggetto passivo dall’onere dell’IVA dovuta o pagata nell’ambito di tutte le sue attività economiche. Il sistema comune dell’IVA garantisce, in tal modo, la neutralità dell’imposizione fiscale per tutte le attività economiche», ha rilevato che «la misura introdotta dall’articolo 9, comma 17, della legge n. 289/2002 ha come effetto, da un lato, non di alleggerire, per quanto riguarda l’IVA, il carico fiscale dei soggetti passivi, bensì di consentire ad alcuni soggetti passivi di conservare o incamerare somme pagate dal consumatore finale e dovute all’amministrazione finanziaria» e dall’altro comporta «una disparità di trattamento contraria al principio di neutralità fiscale, in quanto tale disposizione consente ad alcuni soggetti passivi da essa indicati, e in forza della riduzione dell’IVA normalmente dovuta – riduzione prevista dalla medesima disposizione –, di conservare o di incamerare la maggior parte dell’importo dell’IVA percepita sulle cessioni di beni e le prestazioni di servizi, mentre altri soggetti passivi sul territorio italiano devono versare per intero l’importo dell’IVA normalmente dovuta all’amministrazione finanziaria, sulla base di tali operazioni».

In linea con questi principi, la Suprema Corte ha affermato che «l’art. 9, comma 17, della l. n. 289 del 2002 non è applicabile in materia d’IVA atteso che, nel prevedere a beneficio delle persone colpite dal terremoto che ha interessato le province di Catania, Ragusa e Siracusa una riduzione del 90 per cento di tale imposta, normalmente dovuta per gli anni 1990, 1991 e 1992, con riconoscimento del diritto al rimborso, in tale proporzione, delle somme già corrisposte, non soddisfa il principio di neutralità fiscale e non consente di garantire la riscossione integrale dell’IVA dovuta nel territorio italiano, sicché si pone in contrasto con l’ordinamento comunitario, come chiarito dall’ordinanza 15 Luglio 2015 della Corte di Giustizia nella causa C- 82/14» (così Cass. n. 18205 del 16/09/2016; conf. Cass. n. 25278 del 16/12/2015; Cass. n. 16923 del 10/08/2016; Cass. n. 17563 del 04/07/2018; Cass. n. 30927 del 27/11/2019).

5.3 Ne deriva che, con riguardo all’Iva, la sentenza va cassata e l’originario ricorso del contribuente va, negli stessi limiti, rigettato non essendovi necessità di ulteriori accertamenti in fatto.

8. Con riguardo alle altre imposte, invece, incomberà al giudice del rinvio provvedere alle indagini indicate al punto 5.3. Inoltre, va evidenziato che, benché la Commissione UE abbia espressamente previsto un’eccezione all’obbligo di recupero degli aiuti già erogati, ove sia giustificata dalla scadenza del termine decennale di conservazione dei documenti contabili (§ 150), tale eccezione va interpretata in maniera restrittiva. Va escluso, infatti, che sia possibile autorizzare successivamente all’adozione della decisione impugnata l’erogazione automatica degli aiuti dichiarati incompatibili senza privare di efficacia pratica detta decisione e l’intero sistema di controllo degli aiuti di Stato (Trib. UE, 26/01/2018, Centro Clinico e Diagnostico G.B. Morgagni, §§ 96-97 e 98-104).

8.1 Infine, resta in disparte ogni eventuale futura evoluzione nella disciplina eurounitaria, che dovrà essere verificata sempre in sede di giudizio di rinvio.

9. In conclusione, in accoglimento del ricorso, la sentenza, quanto all’Iva, va cassata e, non essendo necessari ulteriori accertamenti in fatto, va rigettato, negli stessi limiti, l’originario ricorso della contribuente, mentre, quanto alle altre imposte, va cassata con rinvio, anche per la regolazione integrale delle spese, alla CTR competente in diversa composizione che procederà all’esame delle questioni relative, attenendosi ai principi di cui ai punti 5.3. e 8.-8.1.

P.Q.M.

La Corte, in accoglimento del ricorso, cassa la sentenza impugnata e, quanto all’Iva, decidendo nel merito rigetta l’originario ricorso della contribuente, mentre, con riguardo alle altre imposte, rinvia, anche per le spese, alla CTR della Sicilia sez. staccata di Catania in diversa composizione per l’ulteriore esame, che opererà attenendosi ai principi di cui in motivazione.